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CAPITULO II
MARCO TEÓRICO SOBRE SISTEMA CONTABLE Y LA TOMA DE DECISIONES
1. GENERALIDADES
En toda asociación cooperativa o en cualquier otra empresa, de acuerdo a su
desarrollo y crecimiento, es imprescindible la utilización de registros contables
debidamente organizados. La cantidad de registros y el alcance del sistema
contable es determinado por el tamaño, necesidades de información, la
complejidad y la organización de la cooperativa.
Los registros contables son básicos para lograr una eficiente información
financiera, los cuales deben ser proporcionados por el SISTEMA CONTABLE; ya
que éste debe contribuir a salvaguardar los activos de la cooperativa, y así cumplir
con ciertos requisitos legales con instituciones que rigen a las cooperativas. Por
esta razón todo sistema contable debe ser diseñado de acuerdo a los Principios
de Contabilidad Generalmente Aceptados (PCGA) y Normas Internacionales de
Contabilidad (NIC). 2. SISTEMA CONTABLE
Un sistema contable consta de los documentos comerciales, diarios, mayores,
procedimientos y controles internos necesarios para producir estados financieros
confiables y otros informes contables. Los sistemas contables que se usan
comúnmente van desde sistemas muy sencillos en los cuales los registros
contables se llevan manualmente hasta sistemas sofisticados en los cuales los
registros contables se llevan en discos magnéticos. El sistema contable en una
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empresa determinada debe diseñarse de acuerdo al tamaño y a las necesidades
de información de la empresa.
Los procedimientos de registro ilustrados que existen hasta ahora, exigen el
registro de cada transacción mediante un asiento en el diario general, y luego el
traslado de cada débito y crédito del diario general a la cuenta correspondiente del
mayor. Ahora se debe enfrentar el problema práctico de acelerar este sistema
contable elemental, de tal manera que el departamento de contabilidad pueda
mantenerse al ritmo del flujo rápido de las transacciones de un negocio más
grande.
En la estructuración de un sistema contable, acorde a las necesidades de una
empresa se utilizan dos recursos: los diarios especiales y los mayores auxiliares.
Estos registros contables especializados se pueden ilustrar más fácilmente en el
contexto de un sistema de contabilidad manual. No obstante, los diarios
especiales y los mayores auxiliares se pueden utilizar aún con más ventaja en los
sistemas contables computarizados.1 Un sistema contable efectivo, toma en
cuenta debida, el establecimiento de métodos y registros que:
1) Identifican y registran todas las transacciones válidas.
2) Describen oportunamente todas las transacciones con suficiente detalle para
permitir la adecuada clasificación de las mismas, para incluirse en la
información financiera.
3) Cuantifican el valor de las operaciones de modo que se registre el valor
monetario adecuado en los Estados Financieros.
1 CONTABILIDAD, La Base para decisiones gerenciales, Editorial McGraw-Hill; Octava edición, Agosto de 1997, Autor: Robert F. Meigs; Pag. Nº 190 y 191.
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4) Determinan el período en que las transacciones ocurren permitiendo registrarlas
en el período contable apropiado.
5) Presentan debidamente las transacciones y revelaciones correspondientes en
los Estados Financieros.
2.1. CONCEPTOS
SISTEMA: Es un conjunto de normas, principios y procedimientos que
ordenadamente enlazados entre sí contribuyen a alcanzar un objetivo
determinado. La idea de sistema en su más amplio y moderno concepto, se debe
a las contribuciones de dos científicos, uno proveniente del campo de la Biología,
Ludwig Von Bertalanffy y otro del área socioeconómica, Kenneth Boulding.2 El
concepto de sistema parte de dos elementos críticos e interdependientes que son:
1) la existencia de un grupo de unidades definidas y,
2) la interelación o interconexión entre ellos. Además, son elementos
complementarios e indispensables para la existencia de un sistema, la
determinación de propósitos u objetivos definidos y la totalidad o globalismo de
la situación. Considerar la administración como un sistema es reconocer que
toda institución pública o privada, es un organismo dinámico en el cada uno de
sus componentes tiene un papel importante que desempeñar y en el que el
funcionamiento de cada componente tiene reflejos en funcionamiento de los
demás. Por otro lado, cada componente separadamente y en conjunto,
constituye parte de una red de relaciones internas, dentro de la misma
institución y de relaciones externas con el medio ambiente y otras instituciones.3
2Salvador Osvaldo Brand, DICCIONARIO DE LAS CIENCIAS ECONOMICAS y ADMINISTRATIVAS, Pag. # 283.
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CONTABILIDAD:
• Es el arte de interpretar, medir y describir la actividad económica. Ya sea que
se este preparando un presupuesto para el hogar o la empresa, conciliando la
chequera, preparando la declaración de Renta ó manejando una empresa, se
está trabajando con conceptos contables y con información contable.4
• Es la técnica de registrar, clasificar y resumir de manera significativa y en
términos monetarios transacciones que son, en parte al menos, de carácter
financiero, así como de interpretar sus resultados.
SISTEMA CONTABLE:
• Es el sistema que una empresa implanta en su departamento de contabilidad y
según el cual se preparan los estados financieros. En el sistema se especifican
las funciones de los empleados de contabilidad, se describen los documentos a
utilizar en las transacciones contables; así como los libros y registros contables
que se han de establecer. Las grandes empresas deben Implantar sistemas
bien organizados y controlados estrictamente; de manera que garanticen que
no se produzcan pérdidas por ineficiencia o robo y que puedan proporcionar la
información requerida cuando esta se solicite.5
• Es un conjunto de reglas, principios, mecanismos, cuentas, procedimientos,
libros y registros de contabilidad; enlazados y relacionados entre sí, de manera
3Brand, Salvador Osvaldo; DICCIONARIO DE LA CIENCIAS ECONOMICAS y ADMINISTRATIVAS, de la Universidad de El Salvador. 4 CONTABILIDAD, La Base para decisiones gerenciales, Editorial McGraw-Hill; Octava edición, Agosto de 1997, Autor: Robert F. Meigs; Pag. Nº 3. 5 Términos y Procedimientos contables, Editorial Deusto Bilbao, Autor: Diane Houghton, Pág. 253.
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que permiten analizar, comprobar, asentar y resumir las operaciones
practicadas, con el mínimo de esfuerzos y el máximo de precisión.6
• El sistema contable, consiste en los métodos y registros establecidos para
identificar, reunir, analizar, clasificar, registrar e informar las transacciones de
una entidad; así como mantener la contabilización del Activo y Pasivo que le
son relativos.7
• Es un conjunto de Normas y Procedimientos que se aplican en una empresa o
en un ramo de explotación determinado. Comprende todo lo relativo al Plan de
Cuentas, comprobantes, Libros de contabilidad, rutinas de trabajo, Utilización
de máquinas, controles, Inventarios, preparación de Balances, compilación de
Estadísticas y en general cuanto sea necesario para el mejor funcionamiento
del Sistema Contable.8
2.2 IMPORTANCIA
A menudo se ha dado a la contabilidad el nombre de “lenguaje de los negocios”.
La gente que participa en el mundo de los negocios propietarios, gerentes,
banqueros, corredores de bolsa, inversionistas utilizan los términos y los
conceptos contables para describir los recursos y las actividades de todo negocio,
sea grande o pequeña.
Vivimos en una era en que se explica todo. Aunque la contabilidad ha logrado su
progreso más notable en el campo de los negocios la función contable es
importante en todas las unidades de nuestra sociedad. Una persona debe explicar
6 Terminología del Contador, Editorial Banca y Comercio/México, 9ª edición, Autor: Mancera
Hnos. y Colaboradores. 7 Declaraciones Sobre Normas de Auditoría, SAS 55, Pag.54, Autor: American Institute Public Accountants. 8 Cholvis, Francisco; DICCIONARIO DE CONTABILIDAD, Ediciones Leconex, Buenos Aires, Argentina, 1977, Pag. 424.
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sus ingresos y egresos, y presentar una declaración de Renta; para efecto del
pago de sus impuestos. A menudo, una persona debe proporcionar información
contable personal o social; para poder comprar cualquier bien; ya sea este
tangible o intangible, recibir una beca, obtener una tarjeta de crédito ó conseguir
un préstamo bancario. Las grandes compañías por acciones son responsables
ante sus accionistas, ante las instituciones de gobierno y ante el público en
general. El gobierno, los estados, las ciudades, y los centros educativos, deben
utilizar la contabilidad como base para controlar sus recursos y medir sus logros.
La contabilidad es igualmente esencial para la operación exitosa de un negocio,
una universidad, una comunidad, un programa social, etc..
3. ELEMENTOS DEL CONTROL INTERNO9
La estructura de control interno de una entidad, consiste en las políticas y
procedimientos establecidos para proporcionar una seguridad razonable de poder
lograr los objetivos específicos de la entidad. Pese a que la estructura de control
interno podrá incluir una amplia variedad de objetivos y políticas y procedimientos
relacionados, solo algunos de ellos talvez sean relevantes para una auditoría de
Estados Financieros de la entidad.
Por lo general, los procedimientos de políticas relevantes a una auditoría, se
refieren a la capacidad de la entidad de registrar, procesar, resumir e informar los
datos financieros.10 Sin embargo, otras políticas y procedimientos podrán ser
9 DECLARACIONES SOBRE NORMAS DE AUDITORIA, SAS Nº 78, Párrafos del 6 al 40. 10 Los términos afirmaciones de los Estados Financieros y afirmaciones, se emplean a lo largo de esta declaración, para indicar las cinco categorías de las afirmaciones de la Gerencia que se incluyen en los componentes de saldo de cuenta, clase de transacción y revelación de los Estados Financieros de acuerdo con los párrafos 3 al 8 de la Declaración de Normas de Auditoría # 31, “ Evidencia Comprobatoria “ (AICPA, Normas profesionales, vol. 1, AU sec. 326.03.08 ).
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relevantes si se refieren a datos que emplea el auditor para aplicar los
procedimientos de auditoría. Por ejemplo, las políticas y procedimientos referentes
a datos no financieros que el auditor emplea en procedimientos analíticos, tales
como estadísticas de producción, podrán ser relevantes en una auditoría.
Por lo general, una entidad tiene políticas y procedimientos de la estructura de
control interno que no son relevantes a una auditoría y por lo tanto, no tienen que
considerarse. Por ejemplo, políticas y procedimientos en relación a la efectividad,
economía y eficiencia de ciertos procesos administrativos en la toma de
decisiones que, tales como fijar el precio apropiado para sus productos, o la
conveniencia de efectuar erogaciones para ciertos proyectos de investigación y
desarrollo o publicidad; pueden ser importantes para la entidad, pero no suelen
relacionarse con la auditoría de Estados Financieros.
El control interno, es un proceso afectado por el Consejo de Directores de la
entidad, gerencia y demás personal designado para proporcionar una razonable
seguridad en relación con el logro de los objetivos de las siguientes categorías:11
a) Seguridad de la información financiera.
b) Efectividad y eficiencia de las operaciones y
c) Cumplimiento con las Leyes y regulaciones aplicables.
Para efectos de una auditoría de Estados Financieros, la estructura de control
interno de una entidad consiste de los siguientes elementos:
11 INSTITUTO MEXICANO DE CONTADORES PUBLICOS, A.C., Federación de Colegios de Profesionales, DECLARACIONES SOBRE NORMAS DE AUDITORIA, SAS 78, párrafo # 6, Pag.97.
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1) El ambiente de Control: Establece el tono de una organización, influyendo la
conciencia de control de la gente. Constituye el fundamento de los otros
componentes del Control Interno, proporcionando disciplina y estructura.
2) La Valoración del Riesgo: Es la identificación de la entidad y el análisis de los
riesgos importantes para lograr los objetivos, formando una base para la
determinación de como los riesgos deben ser manejados.
3) Las Actividades de Control: Lo constituyen las políticas y procedimientos que
ayudan a asegurar que las directrices de la Gerencia son llevadas a cabo.
4) La Información y comunicación: Representan la identificación, captura e
intercambio de la información en una forma y tiempo que permita a la gente
llevar a cabo sus responsabilidades.
5) La Vigilancia: Es un proceso que asegura la calidad del Control Interno sobre
el tiempo.
La división de la estructura de control interno en estos cinco elementos, facilita la
discusión de su naturaleza y la manera en que el auditor la considera en una
auditoría. Sin embargo, la consideración primordial del auditor, es si una política o
un procedimiento de la estructura de control interno, afecta las afirmaciones de los
Estados Financieros y no su clasificación en alguna categoría en particular.
3.1 EL AMBIENTE DE CONTROL
El ambiente de control establece la forma de una organización influenciando la
conciencia del control de su gente. Es el fundamento de todos los otros
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componentes del Control Interno, proveyendo disciplina y estructura. Los factores
del ambiente de control incluyen lo siguiente:
a) Valores de integridad y Ética.
b) Compromisos de competencia.
c) Junta de Directores o participación del Comité de Auditoría.
d) Filosofía de la Gerencia y estilo de operación.
e) Estructura organizacional.
f) Asignación de autoridad y responsabilidad.
g) Políticas y prácticas de Recursos Humanos.
El auditor deberá obtener un suficiente conocimiento del ambiente de control, para
entender la actitud de la gerencia y del Consejo de directores, conciencia y
acciones relacionadas al ambiente de control, considerando tanto la substancia de
los controles y su efecto colectivo. El auditor deberá concentrarse en la substancia
de controles diferentes en su forma; porque los controles pueden estar
establecidos pero que no están en acción. Por ejemplo, la gerencia puede
establecer un código formal de conducta, pero actuar de una manera que perdone
las violaciones de tal código.
Cuando se obtenga un entendimiento del ambiente de control, el auditor
considerará el efecto colectivo del mismo, sobre su resistencia y debilidad en
varios factores de control ambiental. La resistencia y debilidad de la gerencia,
pueden tener un efecto persuasivo sobre el control Interno. Por ejemplo, el control
de un gerente-dueño, puede mitigar una falta de segregación de deberes en una
pequeña compañía de negocios, o una activa e independiente junta de directores,
puede influenciar la filosofía y estilo de operación de una experimentada gerencia,
a lo largo de sus actividades. Sin embargo, las políticas y prácticas de los recursos
humanos, dirigidos a través de la componente contratación de personal financiero
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y contable, no puede aminorar una fuerte predisposición de la alta gerencia para
subestimar las utilidades.
3.2 LA VALORACIÓN DEL RIESGO
Una valoración del riesgo de una entidad, para propósitos de información
financiera, de su identificación, análisis e importantes riesgos de la gerencia en la
preparación de los estados financieros, que están razonablemente presentados de
conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados. Por ejemplo,
la valoración del riesgo, puede señalar como la entidad considera la posibilidad de
las operaciones no registradas o no identificadas y el análisis de las estimaciones
importantes registradas en los estados financieros. Los riesgos importantes para la
confiabilidad de la información financiera, también se refieren a eventos u
operaciones específicas.
Los riesgos importantes que afectan la información financiera, incluyen los eventos
externos e internos y circunstancias que puedan ocurrir y afecten adversamente a
la habilidad de la entidad, para registrar, procesar, resumir e informar de la
información financiera consistente con aseveraciones de la gerencia en los
estados financieros.12 Los riesgos podrán surgir o cambiar debido a circunstancias
tales como:
• Cambios en el ambiente de operación
• Nuevo personal
• Sistemas de información nuevos o reorganizados
• Crecimiento rápido
• Nuevas tecnologías
12 Estas aseveraciones están discutidas en las Declaraciones sobre Normas de Auditoría en el SAS Nº31, Evidencia Comprobatoria (AICPA), Normas Profesionales, vol. 1, AU sec. 326.
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• Nuevas líneas, productos o actividades
• Reestructuraciones de la corporación
• Operaciones foráneas
• Pronunciamientos contables.
El auditor deberá obtener un conocimiento suficiente del proceso de valoración de
riesgos de la entidad, para entender como la gerencia considera los riesgos
importantes, para los objetivos de la información financiera y decidir acerca de las
acciones para dirigir estos riesgos. Este conocimiento podría incluir el
entendimiento de como la gerencia identifica los riesgos, estima la importancia de
los mismos, valora la probabilidad de su ocurrencia y relaciona los mismos con la
información financiera.
La valoración de los riesgos de una entidad, difiere de la consideración del auditor
del riesgo de la auditoría, en una auditoría de estados financieros. El propósito de
la valoración de los riesgos de una entidad, es el de identificar, analizar y manejar
los riesgos que afecten los objetivos de la misma. En una auditoría de estados
financieros, la valoración inherente de auditor y control del riesgo, para evaluar la
probabilidad de que importantes mal entendidos, pudieran ocurrir en los estados
financieros. 3.3 LAS ACTIVIDADES DE CONTROL
Las actividades de control son las políticas y procedimientos que ayudan a
asegurar que las actividades de la gerencia, se estén llevando a cabo. Ellas
ayudan a asegurar que las acciones de la gerencia, son tomadas para dirigir los
riesgos, para la realización de los objetivos de la entidad. El control de actividades
tiene varios objetivos y éstos son aplicados a varios niveles organizacionales y
funcionales. Generalmente, las actividades de control que pudieran ser
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importantes para una entidad, pueden ser catalogadas como políticas y
procedimientos que corresponden a lo siguiente:
• Desarrollo de revisiones
• Procesamientos de información
• Controles físicos
• Segregación de deberes
El auditor deberá obtener un entendimiento de aquellas actividades de control
importantes, para la planeación de la auditoría. En vista de que el auditor obtiene
un entendimiento de los otros componentes, él o ella, es también probable que
obtengan conocimiento acerca de algunas actividades de control. Por ejemplo,
para obtener un entendimiento de los documentos registrados y los pasos del
procesamiento en el sistema de reporte de información financiera que pertenece a
la caja, el auditor probablemente estará de acuerdo con él, si las cuentas de
bancos están conciliadas. El auditor deberá considerar el conocimiento acerca de
presencia o ausencia de las actividades de control obtenidos del entendimiento de
otros componentes en la determinación de si es necesario dedicar atención
adicional, para obtener un entendimiento adicional de las actividades para planear
la auditoría. Generalmente, la planeación de la auditoría, no requiere un
entendimiento de las actividades de control relativos a cada cuenta de balance,
clase de operación y componentes de revelación en los estados financieros o de
cada afirmación importante a ellos.
3.3.1 REVELACIONES DE LOS ESTADOS FINANCIEROS
Este procedimiento trata sobre la revelación de todas las políticas significativas de
contabilidad que han sido adoptadas en la preparación y presentación de estados
financieros.
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El término estados financieros, comprende el Balance General, el Estado de
Resultados, el Estado de Composición del Patrimonio, Flujo de efectivo y las notas
con material explicativo a los estados financieros que deben identificarse como
parte integral de los mismos. La gerencia de la empresa puede formular estados
financieros para su propio uso de diferentes maneras que se adaptan mejor para
fines de administración interna. Cuando los estados financieros se emitan para
otras personas, tales como accionistas, acreedores, empleados, y el público en
general deberán estar de acuerdo a normas internacionales de contabilidad.
Actualmente la comisión de normas internacionales de contabilidad reconoce
como fundamentales los siguientes supuesto contables:
a) Negocio en marcha: La empresa normalmente es considerada como una
operación que continuará en el futuro predecible. Se supone que la empresa no
tiene intención ni necesidad de liquidarse o de reducir sustancialmente la escala
de sus operaciones.
b) Consistencia: Se supone que las políticas contables son consistentes de un
período a otro.
c) Acumulación: Se acumulan los ingresos y los costos, es decir, se les da
reconocimiento a la medida que se devengan u ocurren (y no cuando se recibe
y paga el efectivo) y se registran en los estados financieros a los cuales se
relacionan.
A) POLÍTICAS CONTABLES13
13 NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD (NIC) Nº 1, Primera reimpresión de la 5a. edición, Abril 1999; Página 76:77, párrafos 20:22.
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La gerencia deberá escoger y aplicar las políticas contables de una empresa de
modo que los estados financieros cumplan con todos los requisitos de cada norma
internacional de contabilidad aplicable y con la interpretación del Comité
permanente de interpretaciones. Cuando no haya requisito específico, la gerencia
deberá desarrollar políticas para asegurar que los estados financieros
proporcionen información que sea:
a) Relevante para las necesidades de toma de decisiones de los usuarios; y
b) Confiable en cuanto que:
I. Representen fielmente los resultados y la posición financiera de la empresa;
II. Reflejen la sustancia económica de los sucesos y transacciones y no
meramente la forma legal;
III. Sean neutrales, o sea, libres de predisposición;
IV.Sean prudentes; y
V. Sean completos en todos los aspectos de importancia relativa.
Las políticas contables son los principios bases, convenciones, reglas y prácticas
específicos adoptados por una empresa para preparar y presentar los estados
financieros.
En ausencia de una Norma Internacional de Contabilidad específica y de una
interpretación del Comité permanente de interpretaciones, la gerencia usa su juicio
para desarrollar una política contable que proporcione la información más útil a los
usuarios de los estados financieros de la empresa. Al establecer este juicio, la
gerencia considera:
a) Los requisitos y guías de las Normas Internaciones de Contabilidad que traten
temas similares y relacionados;
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b) Las definiciones, criterios de reconocimiento y medición para activos, pasivos,
ingresos y gastos expresados en el marco de conceptos de IASC, y
c) Los pronunciamiento de otros órganos establecedores de normas y las
prácticas industriales aceptadas, al grado, pero sólo al grado en que éstas sean
consistentes con los literales a) y b) antes citados.
Aún para el mismo objeto, existen muchas políticas contables en uso; es
necesario aplicar criterio para seleccionar y utilizar las que, en las circunstancia de
la empresa se adaptan mejor para presentar en forma adecuada su situación
financiera y los resultados de las operaciones.
Tres consideraciones deben regir la elección y aplicación que haga la gerencia de
las políticas de contabilidad apropiadas y la preparación de los estados
financieros:
1) Prudencia: Muchas operaciones están rodeadas de incertidumbre. Este hecho
debe reconocerse usando prudencia en la preparación de los estados
financieros; sin embargo la prudencia no justifica la creación de reservas
secretas y ocultas.
2) Substancia antes que forma: Las transacciones y otros acontecimientos
deben contabilizarse y presentarse de acuerdo con su substancia y realidad
financiera y no solamente con su forma legal.
3) Importancia relativa: Los estados financieros deben revelar todas las partidas
que son de suficiente importancia para efectuar evaluaciones o decisiones.
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Los estados financieros deben ser claros y comprensibles. Se basan sobre
políticas contables que varían de una empresa a otra, tanto en un solo país como
en diversos países. La revelación de las políticas contables significativas sobre los
cuales se basan los estados financieros, es por lo tanto necesaria para que sean
entendidos adecuadamente. La revelación de esas políticas debe ser una parte
integral de los estados financieros; es útil para los usuarios si todas ellas se
revelan en un lugar. Algunas veces se adopta un tratamiento equivocado o
inapropiado para partidas en los balances generales, estados de resultados o de
pérdidas y ganancias o en otros estados. En cualquier caso, es necesaria la
revelación del tratamiento adoptado, pero la revelación no puede rectificar un
tratamiento equivocado o inapropiado.
• VARIACIONES EN POLÍTICAS CONTABLES Y SU REVELACIÓN.
La tarea de interpretar los estados financieros se complica por la adaptación de
diversas políticas en muchas áreas de la contabilidad. No existe una sola lista de
políticas aceptadas a la cual pudieran referirse los usuarios, y la diversidad de
políticas de contabilidad que pueden adoptase actualmente, es susceptible de
producir juegos significativamente diferentes de estados financieros basados
sobre las mismas condiciones y los mismos acontecimientos.
Los siguientes son ejemplos de áreas en las cuales existen diferentes políticas de
contabilidad, y que, por consiguiente, requieren revelación del tratamiento elegido:
POLÍTICAS GENERALES: 1) Política de consolidación,
2) Conversión de moneda extranjera incluyendo la disposición que se dé en las
ganancias y pérdidas en cambios.
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3) Política general de valuación (costo histórico, poder adquisitivo general y valor
de reposición).
4) Acontecimientos posteriores a la fecha del balance.
5) Arrendamientos, alquiler con opción a compra, o transacciones en abonos e
interés relativo.
6) Impuestos,
7) Contratos a largo plazo,
8) Franquicias y licencias.
POLÍTICAS DE ACTIVOS: 1) Cuentas por cobrar,
2) Inventarios y el costo de venta relativo,
3) Activos depreciables y depreciación,
4) cosechas,
5) Terrenos por urbanizar y costos de organización relativos,
6) Inversiones en compañías subsidiarias, compañías asociadas y otras
inversiones.
7) Investigación y desarrollo,
8) Patentes y marcas,
9) Crédito mercantil.
POLÍTICAS DE PASIVOS Y PROVISIONES: 1) Garantías,
2) Compromisos y contingencias,
3) Costos de planes de pensiones y retiros,
Pagos por separación.
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POLÍTICAS DE PERDIDAS Y GANANCIAS: 1) Métodos de reconocimiento de ingresos,
2) Mantenimiento, reparación y mejoras,
3) Ganancias y pérdidas al disponer de propiedades,
4) Contabilización de reservas legales u otras, incluyendo cargos y créditos
directos a descuentos de superávit.
Los estados financieros deben mostrar las cifras relativas del período anterior. Si
se hace un cambio en una política de contabilidad que tenga un efecto de
importancia, es necesario divulgar que se ha efectuado un cambio y cualificar sus
resultados. Un cambio en una política de contabilidad que pueda no causar un
efecto de importancia en el año actual debe, de todas maneras ser revelado si
pudiera tener un resultado importante en años posteriores.
Negocio en marcha, consistencia y acumulación son supuestos contables
fundamentales. Cuando se siguen los supuestos contables fundamentales en los
estados financieros, no se requiere revelación de tales supuestos. Si no se sigue
algún supuesto contable fundamental, ese hecho debe ser revelado junto con las
razones para ello.
• La prudencia, la substancia antes que la forma, y la importancia relativa deben
regir la selección y la aplicación de la políticas de contabilidad.
• Los estados financieros deben incluir una revelación clara y concisa de todas
las políticas contables significativas que se han usado.
• La revelación de las políticas contables significativas empleadas debe ser una
parte integral de los estados financieros y las políticas normalmente deben
revelarse en un lugar.
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• El tratamiento equivocado o inapropiado de partidas en los balances generales,
estados de resultados u otros estados no se rectifica por la revelación de las
políticas de contabilidad usadas ni por notas o material explicativo.
• Los estados financieros deben mostrar las cifras relativas del periodo anterior.
Debe revelarse el cambio en una política de contabilidad que tenga un efecto
importante en el periodo actual o que puede tenerlo en periodos posteriores, así
como las razones para ello. El efecto del cambio debe ser revelado y
cuantificado si es importante.
B) INFORMACIÓN QUE DEBE REVELARSE EN LOS ESTADOS FINANCIEROS14
• Debe revelarse toda la información importante que sea necesaria para hacer
claros y comprensibles los estados financieros.
• Debe mostrarse el nombre de la empresa, el país en el cual se constituyó, la
fecha del balance general y el periodo cubierto por los estados financieros.
Debe darse una breve descripción de la naturaleza de las actividades de la
empresa, la forma legal de ésta y la moneda en la cual se expresan los estados
financieros, si estos datos no son evidentes de otra manera.
• Si es necesario las cifras y clasificaciones de partidas en los estados financieros
deben complementarse con información adicional para aclarar su significado.
Las partidas significativas no deben incluirse con otras partidas o deducirse de
ellas sin identificación separadas.
14 NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD (NIC) Nº 5, Primera reimpresión de la 5a. edición, Abril 1999, página 132, párrafos 6:10 y 18.
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• Los estados financieros deben mostrar las cifras respectivas del periodo
anterior.
En el Balance General deben hacerse las revelaciones siguientes:
a) Restricciones a los derechos de propiedad sobre activos;
b) Garantías otorgadas con respecto a pasivos;
c) Los métodos de establecer provisiones para planes de pensiones y retiros;
d) Activos y Pasivos contingentes, cuantificados si es posible;
e) Sumas comprometidas para futuras erogaciones capitalizables.
En el Estado de Resultados deberá revelarse la información siguiente:
a) Ventas u otros ingresos de operación;
b) Depreciación;
c) Ingresos por intereses;
d) Productos de inversiones;
e) Gastos por intereses;
f) Impuesto sobre la renta;
g) Cargos extraordinarios;
h) Créditos extraordinarios;
i) Transacciones de importancia intercompañías;
j) Utilidad neta o pérdida neta del periodo.
C) REVELACIONES DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA15 Los componentes principales de gasto (ingreso) por impuestos deberán revelarse
separadamente. 15 NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD (NIC) Nº 12, Primera reimpresión de la 5a. edición, Abril 1999, página 271:273, párrafos 79: 82.
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Los componentes de gasto (ingreso) por impuestos pueden incluir: a) Gasto (ingreso) por impuesto causado;
b) Cualesquiera ajustes reconocidos en el ejercicio por impuesto causado de
ejercicios anteriores;
c) El monto de gasto (ingreso) por impuesto diferido relacionado con el origen y
reversión de diferencias temporales;
d) El monto de gasto (ingreso) por impuesto diferido relacionado con cambios en
tasas para impuesto o la imposición de nuevos impuestos;
e) El monto del beneficio que se origina de una pérdida fiscal, crédito fiscal o
diferencia temporal de un ejercicio anterior no reconocidos previamente que se
usa para reducir el gasto por impuesto causado;
f) El monto del beneficio por una pérdida fiscal, crédito fiscal, o diferencia
temporal de un ejercicio anterior no reconocido previamente que se usa para
reducir el gasto por impuesto diferido;
g) El gasto por impuesto diferido que se origina de la rebaja, o reversión de una
rebaja previa, de un activo por impuesto diferido.
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h) El monto de gasto (ingreso) por impuesto relacionado con aquellos cambios en
las políticas contables y errores fundamentales que se incluyen en la
determinación de utilidad o pérdida neta.
Lo siguiente deberá revelarse también por separado:
a) El impuesto causado y diferido agregado relacionado con partidas que se
carguen o acrediten a capital;
b) Gasto (ingreso) por impuestos relacionado con partidas extraordinarias
reconocidas durante el ejercicio;
c) Una explicación de los cambios en la tasa de impuesto aplicable comparados
con el ejercicio contable previo;
d) El monto (y fecha de expiración, si las hay) de las diferencias temporales
deducibles, pérdidas fiscales no usadas, y créditos fiscales no usados para los
que no se reconoce ningún activo diferido en el balance;
e) El monto agregado de diferencias temporales relacionadas con inversiones en
subsidiarias, sucursales y asociadas e intereses y negocios conjuntos para los
que no se han reconocido pasivos por impuesto diferido.
Una empresa deberá revelar el monto de un activo por impuesto diferido y la
naturaleza de la evidencia que soporta su reconocimiento, cuando:
a) La utilización del activo por impuesto diferido depende de utilidades gravables
futuras en exceso de utilidades que se originen de la reversión de las
diferencias temporales gravables existentes;
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b) La empresa a sufrido una pérdida ya sea en el ejercicio actual o en el
precedente en la jurisdicción tributaria a la que se relaciona el activo por
impuesto diferido.
D) REVELACIONES SOBRE LOS EFECTOS DE LOS PRECIOS CAMBIANTES16 Las partidas que deben presentarse son: a) El importe del ajuste o el importe ajustado de la depreciación de propiedad,
planta y equipo;
b) El importe del ajuste o el importe ajustado de costo de ventas;
c) Los ajustes correspondientes a partidas monetarias, el efecto de préstamos, la
participación en el capital contable cuando dichos ajustes se hayan considerado
al determinar la utilidad por el método contable adoptado, y
d) El efecto en conjunto sobre resultados de los ajustes descritos en a) y b) y en
su caso c), así como también cualquier otra partida que refleje los efectos de los
precios cambiantes informados bajo el método contable adoptado.
Al adoptarse un método de costos actuales, debe revelarse en costo actual de
propiedad, planta y equipo e inventarios.
Las empresas deben describir los métodos adoptados para computar la
información especificada en los dos párrafos anteriores, incluyendo el tipo de
cualquier índice utilizado.
16 NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD (NIC) Nº 15, Primera reimpresión de la 5a. edición, Abril 1999, página 355:356, párrafos 21: 26.
74
Es recomendable que las empresas incluyan revelaciones adicionales relativas a
la importancia de la información en las circunstancias en que se encuentra la
empresa. Por lo general resulta de utilidad la revelación de cualquier ajuste a
provisiones para impuestos o saldos de cuentas de impuestos.
E) REVELACIÓN SOBRE PROPIEDAD, PLANTA Y EQUIPO17 PROPIEDAD, PLANTA Y EQUIPO: Son activos tangibles que:
a) Son retenidos por una empresa para ser usados en la producción o
abastecimientos de bienes o servicios, para rentar a terceros o propósitos
administrativos; y
b) Se espera sean usados durante más de un periodo.
Los estados financieros deben revelar, respecto de cada clase de propiedad,
planta y equipo:
a) Las bases de Cuantificacion usadas para determinar el valor bruto en libros.
Cuando se ha usado más de una base, debería revelarse el valor bruto en libros
para la base de cada categoría;
b) Los métodos de depreciación usados;
c) Las vidas útiles o las tasas de depreciación usadas;
d) El valor bruto en libros y la depreciación acumulada al principio y fin del
periodo;
e) Una conciliación del valor en libros al principio y fin del periodo, que muestre :
17 NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD (NIC) Nº 16, Primera reimpresión de la 5a. edición, Abril 1999, página 375:377, párrafos 66:71.
75
Adiciones;
I. Disposiciones;
II. Adquisiciones a través de consolidaciones de negocios;
III. Aumentos o disminuciones resultantes de revaluaciones de acuerdo con
los párrafos 30, 39, 40 y 60 de esta NIC;
IV. Reducciones en el valor en libros de acuerdo con el párrafo 56 de esta NIC;
V. Cantidades revertidas de acuerdo con el párrafo 59 de esta NIC;
VI. Depreciación;
VII. Las diferencias netas por tipo de cambio originadas por la traslación de los
estados financieros de una operación extranjera; y
VIII. Otros movimientos.
Los estados financieros deben también revelar: a) Si es que para determinar la cantidad recuperable de partidas de propiedad,
planta y equipo, han sido descontados los futuros flujos de efectivo esperados a
sus valores presentes;
b) La existencia y cantidades de restricciones sobre el título y la propiedad, planta
y equipo dados en prenda como fianza por los pasivos;
c) La política contable para costos de restauración relacionados a partidas de
propiedad, planta y equipo;
d) La cantidad de desembolso a cuenta de propiedad, planta y equipo en el curso
de construcción; y
e) La cantidad de compromisos para la adquisición de propiedad, planta y equipo.
76
Cuando partidas de propiedad, planta y equipo son informadas en cantidades
revaluadas debe revelarse lo siguiente: a) La base usada para revaluar los activos;
b) La fecha efectiva de la revaluación;
c) Si intervino un valuador independiente;
d) La naturaleza de cualquier índice usado para determinar el costo de reposición;
e) El valor en libros de cada propiedad, planta y equipo que habría sido incluido en
el estado financiero si hubieran sido asentados los activos al costo menos
depreciación; y
f) El superávit por revaluación, indicando el movimiento por el periodo y
cualesquiera restricciones sobre la distribución del saldo a los accionistas.
Los usuarios de los estados financieros también encuentran pertinente a sus
necesidades la siguiente información: a) El valor en libros de propiedad, planta y equipo temporalmente ociosos;
b) El valor bruto en libros de cualquiera propiedad, planta y equipo totalmente
depreciados que estén aún en uso;
c) El valor en libros de propiedad, planta y equipo retirados de uso activo y
retenidos para disposición; y
d) Cuando se use el tratamiento punto de referencia, el valor justo de propiedad,
planta y equipo cuando éste sea materialmente distinto al valor en libros.
77
F) REVELACIONES SOBRE LOS INGRESOS.18 INGRESO: Es la entrada bruta de beneficios económicos durante el periodo que se
originan en el curso de las actividades ordinarias de una empresa, cuando estas
entradas dan como resultado aumentos en capital distintos a los que se derivan de
contribuciones de los propietarios del capital.
Toda empresa debe revelar: a) Las políticas contables adoptadas para el reconocimiento del ingreso
incluyendo los métodos adoptados para determinar la etapa de terminación de
transacciones que impliquen la prestación de servicios;
b) La cantidad de cada categoría significativa de ingresos reconocido durante el
periodo incluyendo los ingresos originados por:
• La venta de bienes;
• La prestación de servicios;
• Intereses;
• Regalías; y
• Dividendos.
c) La cantidad de ingreso originado por intercambios de bienes y servicios
incluidos en cada categoría significativa de ingreso.
Una empresa revela cualesquiera ganancias y pérdidas contingentes de acuerdo
con NIC 10, Contingencias y Sucesos que ocurren después de la fecha del
18 NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD (NIC) Nº 18, Primera reimpresión de la 5a. edición, Abril 1999, página 414:415, párrafos 35:36.
78
balance. Las ganancias contingentes y pérdidas contingentes pueden surgir por
costos de garantías, reclamaciones, multas o posibles extravíos.
G) REVELACIÓN SOBRE COSTOS DE PRESTAMOS19 COSTOS DE PRESTAMOS: Son interés y otros costos incurridos por una empresa
en conexión con el préstamo de fondos.
Los estados financieros deben revelar:
a) La política contable adoptada para los costos de préstamos;
b) La cantidad de costos de préstamos capitalizada durante el periodo; y
c) La tasa de capitalización usada para determinar la cantidad de costos de
préstamos elegible para capitalización.
3.4 LA INFORMACIÓN Y COMUNICACIÓN
El sistema de información importante para los objetivos de la información
financiera, los cuales incluyen el sistema contable, consisten en los métodos y
registros establecidos para contabilizar, procesar, sumarizar e informar de las
operaciones de la entidad (así como de los eventos y condiciones) para mantener
la contabilidad, para los relativos activos, pasivos y capital. La cualidad del sistema
generado de información, afecta a la habilidad de la gerencia para tomar
decisiones apropiadas, en el control de las actividades y para preparar informes
financieros confiables.
19 NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD (NIC) Nº 23, Primera reimpresión de la 5a. edición, Abril 1999, página 618, párrafos 29.
79
La comunicación incluye proporcionar un entendimiento de los papeles
individuales y responsabilidades correspondientes al control interno sobre la
información financiera.
El auditor deberá obtener suficiente conocimiento del sistema de información,
importante para obtener la información financiera que comprende:
• Las clases de operaciones de la entidad, que son importantes para los estados
financieros.
• Como esas operaciones son iniciadas.
• Los libros de la contabilidad, que soportan información y cuentas específicas de
los estados financieros involucrados en el proceso e informe de las
operaciones.
• El proceso contable referente, desde el inicio de una operación hasta su
inclusión en los estados financieros, incluyendo el significado electrónico (tales
como computadoras e intercambio de información electrónica) usado para
transmitir, procesar, mantener y accesar información.
• El proceso de información financiera es usado para preparar los estados
financieros de la entidad, incluyendo importantes estimaciones contables y
revelaciones.
Además, el auditor deberá obtener suficiente conocimiento del significado de los
usos de la entidad para comunicar el papel de la información financiera,
responsabilidades y asuntos importantes relativos a la misma.
80
3.5 LA VIGILANCIA
Una responsabilidad importante de la gerencia, es establecer y mantener el control
interno. La gerencia vigila los controles para considerar si están operando como se
estableció y que están modificados en forma apropiada, para los cambios en las
condiciones.
La vigilancia es un proceso que valora la calidad del control interno, desarrollado
sobre el tiempo. Esto involucra la valoración del diseño y operación de los
controles, sobre unas bases de tiempo y tomando las necesarias acciones
correctivas. Este proceso se completa a través de las continuas actividades,
evaluaciones por separado o por varias combinaciones de ambas. En muchas
entidades, los auditores internos o el personal, desarrollando similares funciones,
contribuye a la vigilancia de las actividades de una entidad. La vigilancia de las
actividades puede incluir el uso de información de comunicaciones de partes
externas, tales como reclamaciones de clientes y comentarios en general, que
pueden indicar problemas o áreas importantes con necesidad de mejoría.
El auditor deberá tener suficiente conocimiento de los más importantes tipos de
actividades que la entidad usa, para vigilar el control interno sobre la información
financiera, incluyendo cómo estas actividades son usadas para iniciar acciones
correctivas.
3.5.1 CARACTERÍSTICAS DE LOS NEGOCIOS PEQUEÑOS.20
El término “negocio pequeño consiste en un negocio que tiene pocos empleados o
un bajo nivel de rotación o de activos totales. Dichos negocios generalmente
muestran alguna o ambas de las características siguientes:
20 DECLARACION INTERNACIONAL DE AUDITORIA (DIA) Nº 5, aprobada por el Comité Internacional de Prácticas de Auditoría en marzo de 1989 y publicada en octubre del mismo año; párrafos Nº 2, 4:13.
81
• Limitada segregación de funciones; o
• Predominio de los administradores principales o del propietario sobre todo los
aspectos esenciales del negocio.
A) LIMITADA SEGREGACIÓN DE FUNCIONES:
Un negocio pequeño típicamente asigna más escasos recursos a las funciones de
contabilidad financiera que los negocios mayores ya que puede no ser económico
emplear a personas con habilidades especializadas en contabilidad. Aunque es
responsabilidad de la administración asegurar que los activos sean
salvaguardados y que se mantenga un sistema de contabilidad apropiado, es
común que los administradores de un negocio pequeño concentren sus esfuerzos
en las áreas de operación como venta y mercadeo.
Cuando los recursos para contabilidad son limitados hay dos posibles
consecuencias:
1) El mantenimiento de registros puede ser informal o inadecuado. Por lo tanto,
hay un mayor riesgo de que los estados financieros sean inexactos o
incompletos.
2) Ya que puede depositarse mayor confianza en que el auditor ayude a la
preparación de los registros contables y estados financieros, los
administradores de negocios pequeños pueden asumir incorrectamente que
han sido revelados de su responsabilidad para informes exactos.
A causa de que un negocio pequeño típicamente no tiene muchos empleados en
contabilidad con frecuencia no es factible segregar funciones entre diferentes
individuos al mismo grado que en otros negocios. Como resultado de la limitada
82
segregación de funciones puede no ser posible apoyarse en el control interno para
detectar fraude o errores. Por ejemplo, el número de empleados en el negocio
pequeño puede crear un entorno donde el personal responsable de los registros
contables también tenga acceso a activos que sean fácilmente ocultados,
cambiados de lugar o vendidos. De modo similar, cuando hay pocos empleados,
puede no ser posible establecer un sistema de verificación independiente del
trabajo de los mismos, con el resultado de que hay un mayor riesgo de que los
errores no sean detectados.
Más aún, a causa de la limitada segregación de funciones, el uso de instalaciones
de computadoras en un negocio pequeño puede tener el efecto de aumentar el
riesgo de control. Por ejemplo, en un ambiente de microcomputadoras es común
que los usuarios puedan desempeñar dos o más de las siguientes funciones en el
sistema de contabilidad:
a) Iniciar y autorizar documentos fuente;
b) Alimentar datos al sistema;
c) Operar la computadora;
d) Cambiar programas y archivos de datos;
e) usar o distribuir datos de salida;
f) Modificar los sistemas operativos.
B) PREDOMINIO DE LOS ADMINISTRADORES PRINCIPALES O DEL
PROPIETARIO.
Los administradores principales, o los propietarios de un negocio pequeño que
participen activamente en la administración del negocio, pueden predominar sobre
la operación de la entidad en todos los aspectos esenciales como los sistemas de
control interno y la producción de estados financieros.
83
Esto puede tener algunas ventajas, ya que dicho predominio puede compensar los
procedimientos de control de otro modo débiles. Por ejemplo, en casos donde hay
una limitada segregación de funciones en el área de compras y desembolsos de
efectivo, el control interno se mejora cuando los administradores principales o el
propietario personalmente firman todos los cheques. Cuando los administradores
principales o el propietario no están involucrados, hay un mayor riesgo de que
pueda ocurrir fraude o error de empleados, y que no sean detectados.
La mayor desventaja de dicho predominio es que los controles internos pueden
ser violados. Los administradores principales o propietarios pueden tener la
oportunidad, a causa de su posición, de violar los procedimientos prescritos. Por lo
tanto, el riesgo de fraude de la administración es mayor. Por ejemplo, los
administradores principales o el propietario puedan dar directivas al personal para
que haga desembolsos que de otro modo no harían en ausencia de
documentación de soporte.
Cuando los administradores principales o los propietarios predominan en la
operación de la entidad podrían ejercer una influencia que da como resultado
representaciones erróneas de importancia relativa en los estados financieros. Sin
embargo, en todas las entidades es responsabilidad de la administración asegurar
que los activos estén salvaguardados y establecer y mantener un sistema de
contabilidad que debería prever la compilación ordenada de información financiera
y el análisis apropiado para hacer posible que se preparen oportunamente estados
financieros confiables. Así que, aún en los negocios pequeños, el sistema de
contabilidad necesitará ser diseñado de manera tal que brinde razonable certeza
de que:
84
• Todas las transacciones y otra información contable que deberían registrarse
hayan sido en verdad registradas;
• El fraude o error en el procesamiento de la información financiera, se hará
evidente; y
• Los activos y pasivos registrados en el sistema de contabilidad existen y están
registrados a las cantidades correctas.
3.6 LOS CONTROLES ADMINISTRATIVOS Y CONTABLES
Los controles internos se agrupan en dos clases principales: controles
administrativos y controles contables. Los controles contables son medidas que se
relacionan directamente con la protección de los activos o con la confiabilidad de
la información contable. Un ejemplo es el uso de cajas registradoras para originar
un registro inmediato para los ingresos de caja. Otro ejemplo es la política de
hacer un conteo físico anual del inventario así sea que se emplee el sistema de
inventario permanente.
Los controles administrativos son medidas diseñadas para mejorar la eficiencia
operacional: no tienen relación directa con la confiabilidad de los registros
contables. Ejemplo de un control administrativo es el requisito de que los
vendedores viajeros, presenten informes para mostrar los nombres de los clientes
visitados cada día. Otro ejemplo es el requisito que pesa sobre los pilotos de las
aerolíneas de tomarse exámenes médicos anuales.21
21 CONTABILIDAD, La Base para decisiones gerenciales, Editorial McGraw-Hill; Octava edición, Agosto de 1997, Autor: Robert F. Meigs; Pag. Nº 183.
85
En este texto se hace énfasis en los controles contables internos que son aquellos
que tienen relación directa con la confiabilidad de los registros contables, estados
financieros y otros registros contables. Sin embargo hay que tener en cuenta que
los controles administrativos juegan también un papel importante en el éxito de las
operaciones de una empresa.
3.7 RELACIÓN ENTRE EL SISTEMA DE CONTROL INTERNO Y EL SISTEMA DE CONTABILIDAD.22
El objetivo básico de un sistema de contabilidad, es proveer información financiera
útil. El objetivo del sistema de control interno es mantener a la empresa operando
de acuerdo con los planes y políticas de la gerencia. Estos dos sistemas están
estrechamente relacionados; de hecho, cada uno depende considerablemente del
otro. El sistema de contabilidad depende de los procedimientos de control interno,
para asegurar la confiabilidad de los datos contables. Por su parte, muchos de los
procedimientos de control interno hacen uso de los datos de contabilidad para
seguirle la pista a los activos y controlar el desempeño de cada uno de los
departamentos. La necesidad por un adecuado control interno explica la
naturaleza y la existencia misma de muchos registros, informes, documentos y
procedimientos contables. Por tanto el tema de control interno y el estudio de la
contabilidad van de la mano.
3.7.1 SISTEMA DE CONTABILIDAD Y DE CONTROL INTERNO
Los controles internos relacionados con el sistema de contabilidad están dirigidos
a lograr objetivos como:
a) Las transacciones son ejecutadas de acuerdo con la autorización general o
específica de la administración.
22 NORMAS INTERNACIONALES DE AUDITORIA (NIAs) Nº 6, Instituto Mexicano de Contadores Públicos A.C., 2a. Edición, Mayo de 1995; párrafos Nº 13:20.
86
b) Todas las transacciones y otros eventos son prontamente registrados en el
monto correcto, en las cuentas apropiadas y en el periodo contable apropiado, a
modo de permitir la preparación de los estados financieros de acuerdo con un
marco de referencia para informes financieros indentificado.
c) El acceso a activos y registros es permitido sólo de acuerdo con la autorización
de la administración.
d) Los activos registrados son comparados con los activos existentes a intervalos
razonables y se toma la acción apropiada respecto de cualquiera diferencia.
3.7.2 LIMITACIONES INHERENTES DE LOS CONTROLES INTERNOS
Los sistemas de contabilidad y de control interno no pueden dar a la
administración evidencia conclusiva de que se han alcanzado los objetivos a
causa de limitaciones inherentes. Dichas limitaciones incluyen:
• El usual requerimiento de la administración de que el costo de un control interno
no exceda de los beneficios que se espera sean derivados.
• La mayoría de los controles internos tienden a ser dirigidos a transacciones de
rutina más que a transacciones que no son de rutina.
• El potencial para error humano debido a descuido, distracción, errores de juicio
y la falta de comprensión de las instrucciones.
La posibilidad de burlar los controles internos a través de la colusión de un
miembro de la administración o de un empleado con partes externas o dentro
de la entidad.
87
• La posibilidad de que una persona responsable de ejercer un control interno
pudiera abusar de esa responsabilidad, por ejemplo, un miembro de la
administración sobrepasando un control interno.
• La posibilidad de que los procedimientos puedan volverse inadecuados debido
a cambios en condiciones, y de que el cumplimiento con los procedimientos
pueda deteriorarse.
3.7.3 COMPRENSIÓN DE LOS SISTEMAS DE CONTABILIDAD Y DE
CONTROL INTERNO.
Al obtener una comprensión de los sistemas de contabilidad y de control interno
para planear la auditoría, el auditor obtiene un conocimiento del diseño de los
sistemas de contabilidad y de control interno, y de su operación. Por ejemplo, un
auditor puede desarrollar una prueba de “rastreo”, o sea, seguirle la pista a unas
cuantas transacciones por todo el sistema de contabilidad. Cuando las
transacciones seleccionadas son típicas de las transacciones que pasan a través
del sistema, este procedimiento puede ser tratado como parte de las pruebas de
control. La naturaleza y alcance de las pruebas de rastreo desarrolladas por el
auditor son tales que ellas solas no proporcionarían suficiente evidencia apropiada
de auditoría para soportar una evaluación de riesgo de control que sea menos que
alto.
La naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos desempeñados por el
auditor para obtener una comprensión de los sistemas de contabilidad y de control
interno variará según, entre otras cosas:
1) El tamaño y complejidad de la entidad y de su sistema de computación.
2) Consideraciones sobre importancia relativa.
3) El tipo de controles internos implicados.
88
4) La naturaleza de la documentación de la entidad de los controles internos
específicos.
5) La evaluación del auditor del riesgo inherente.
Ordinariamente, la comprensión del auditor de los sistemas de contabilidad y de
control interno, que es importante para la auditoría se obtiene a través de
experiencia previa con la entidad y se complementa con:
a) Investigaciones con la administración, personal de supervisión y otro personal
apropiado en diversos niveles organizacionales dentro de la entidad, junto con
la referencia a la documentación, como manuales de procedimientos,
descripciones de puestos y diagramas de flujo;
b) Inspección de documentos y registros producidos por los sistemas de
contabilidad y de control interno; y
c) Observación de las actividades y operaciones de la entidad, incluyendo
observación de la organización de operaciones por computadora, personal de la
administración, y la naturaleza del proceso de transacciones.
3.7.4 SISTEMA DE CONTABILIDAD
El auditor debería obtener una comprensión del sistema de contabilidad suficiente
para identificar y entender:
a) Las principales clases de transacciones en las operaciones de la entidad;
b) Cómo se inician dichas transacciones;
c) Registros contables importantes, documentos de soporte y cuentas en los
estados financieros; y
89
d) El proceso contable y de informes financieros, desde el inicio de transacciones
importantes y otros eventos hasta su inclusión en los estados financieros.
3.7.5 AMBIENTE DE CONTROL
El auditor debería obtener una comprensión del ambiente de control suficiente
para evaluar las actitudes, conciencia y acciones de directores y administración,
respecto de los controles internos y su importancia en la entidad.
3.7.6 PROCEDIMIENTOS DE CONTROL
El auditor debería obtener una comprensión de los procedimientos de control
suficiente para desarrollar el plan de auditoría. Al obtener esta comprensión el
auditor consideraría el conocimiento sobre la presencia o ausencia de
procedimientos de control obtenido de la comprensión del ambiente de control y
del sistema de contabilidad para determinar si es necesaria alguna comprensión
adicional sobre los procedimientos de control.
Como los procedimientos de control están integrados en el ambiente de control y
con el sistema de contabilidad, al obtener el auditor una comprensión del ambiente
de control y del sistema de contabilidad, es probable que obtenga también algún
conocimiento sobre procedimientos de control, por ejemplo, al obtener una
comprensión del sistema de contabilidad referente a efectivo, el auditor
ordinariamente se da cuenta de si las cuentas bancarias están conciliadas.
Ordinariamente, el desarrollo del plan global de auditoría no requiere una
comprensión de procedimientos de control para cada aseveración de los estados
financieros en cada cuenta y clase de transacción.
90
4. CLASIFICACIÓN DE LOS SISTEMAS DE CONTABILIDAD 4.1 BASE DE EFECTIVO
La forma más sencilla de mantener un registro de las operaciones mercantiles en
una empresa, es registrarlas en el momento en que se produce un cambio en el
efectivo. Este es el sistema de contabilidad con base en el efectivo. Por ejemplo,
cuando un negocio vende productos o servicios a sus clientes, el ingreso que se
obtiene debería registrarse en el momento en que se recibiera el efectivo. Por
tanto, sólo se deberían considerar como ingresos del periodo; las ventas de
contado, mientras que las ventas al crédito no se registrarían hasta que el cliente
pagase la cuenta respectiva. 4.2 BASE DE ACUMULACIÓN
Un método con más sentido, y que se utiliza con mayor frecuencia, se denomina
sistema contable de acumulaciones. En este sistema se reconocen como
obtenidos los ingresos en el momento en que se devengan, sin tomar en cuenta
cuando se recibe el pago en efectivo. Una venta al crédito se considera un ingreso
devengado aún cuando no se reciba el efectivo. Por otro lado, los gastos del
periodo se consideran pertenecientes al periodo, en el momento en que se incurre
en ellos; aunque no hayan sido pagados.
5. CONCEPTOS QUE COMPONEN LA ESTRUCTURA BÁSICA DE LA CONTABILIDAD.23
Hay una abundante cantidad de términos en la literatura contable para denominar
los conceptos y las clases de los mismos que integran la teoría de la contabilidad.
La profusión de la terminología es un claro indicio de que no se ha logrado llegar a
23 PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD GENERALMENTE ACEPTADOS (PCGA); Instituto Mexicano de Contadores Públicos, AC, Novena edición, Enero de 1994, Boletín A-1, párrafos 26:52.
91
un acuerdo entre los tratadistas y practicantes de la contabilidad en lo referente a
la estructura básica de la teoría contable. Esta estructura es una base susceptible
de ser modificada y adaptada o cambiada cuando se considere que entorpece el
avance de la contabilidad. La teoría establecida en este boletín está compuesta
por varias clases de conceptos ordenados de acuerdo con su jerarquía, que son:
• Los Principios,
• Las Reglas particulares, y
• El Criterio prudencial de aplicación de las Reglas particulares.
El orden en que se presentan los conceptos que forman la estructura de la teoría
de la contabilidad está basado en generalidad decreciente, que se da entre los
principios y las reglas particulares. El criterio prudencial de aplicación se refiere a
las reglas particulares, ya que los principios son proposiciones de carácter más
amplio que deben aplicarse en todos los casos. 5.1 PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD GENERALMENTE ACEPTADOS
(PCGA).
Los principios de la contabilidad son conceptos básicos que establecen la
delimitación e identificación del ente económico, las bases de cuantificación de las
operaciones y la presentación de la información financiera cuantitativa por medio
de los Estados Financieros. Esto significa que los principios, nos dan lineamientos
necesarios para cuantificar las transacciones que se dan y como se deben
presentar en los Estados Financieros.
• Los principios de contabilidad que identifican y delimitan al ente económico y a
sus aspectos financieros, son: la Entidad, la Realización y el Período contable.
92
• Los principios de contabilidad que establecen la base para cuantificar las
operaciones del ente económico y su presentación, son: el Valor histórico
original, el Negocio en marcha y la Dualidad económica.
• El principio que se refiere a la información es el de: Revelación suficiente.
• Los principios que abarcan las clasificaciones anteriores como requisitos
generales del sistema son: Importancia relativa y Consistencia.
Existe una gran cantidad de principios contables, pero aquí estudiaremos los que
tienen mayor incidencia en información financiera; ellos son los siguientes:
1. Entidad 7. Periodo contable
2. Realización 8. Consistencia
3. Negocio en Marcha 9. Revelación suficiente
4. Dualidad Económica 10. Unidad monetaria y
5. Valor histórico original 11. Sustancia más que forma
6. Importancia relativa
1) PRINCIPIO DE ENTIDAD
Las actividades económicas son realizadas por entidades identificables
(empresas) que están constituidas por recursos humanos, naturales, financieros,
técnicos, de Capital; coordinados por una autoridad que toma decisiones
encaminadas a la consecución de los fines de la entidad. Aquí es donde actúa el
principio de la entidad en el sentido de que desde el momento que se constituye
una empresa como ente jurídico independiente, debe mantenerse así. Esto
93
significa que la personalidad de un negocio es independiente de la de sus
accionistas o propietarios y en sus estados financieros solo deben incluirse los
bienes, valores, derechos y obligaciones de la empresa como un ente económico
independiente.
Podemos entonces decir que básicamente el principio de la Entidad, lo que nos
dice es lo siguiente: Que no hay que confundir en ningún momento las
operaciones propias de la empresa con las que se realicen por sus socios o
dueños en beneficio particular de ellos. Por ejemplo: Si el señor Beltrán, es dueño
de una empresa y realiza compras de combustible para su auto de uso personal,
con dinero de su empresa, esta cantidad de dinero que el señor Beltrán utiliza
debe aparecer en una cuenta por cobrar que se llame anticipos a Utilidades
futuras; retiro de socios, o cualquier otro nombre de cuenta que identifique la
deuda del señor Beltrán, con su propia empresa. De ninguna manera estos gastos
deben aparecer como de la empresa, ya que si los incluimos como gastos de la
empresa; estaríamos presentando resultados erróneos, ya que los gastos de
operación, estarían aumentados por gastos que no tuvieron nada que ver con el
funcionamiento de la empresa.
2) PRINCIPIO DE REALIZACIÓN
Este nos dice que “la contabilidad cuantifica en términos monetarios las
operaciones que realiza una entidad con otros participantes en la actividad
económica y ciertos eventos económicos que la afectan”. Estos eventos que
cuantifica la contabilidad, son considerados realizados por ella cuando:
a) Ha efectuado transacciones con otros entes económicos.
b) Han tenido lugar transformaciones internas que modifican la estructura de sus
recursos o de sus fuentes.
94
c) Han ocurrido eventos económicos externos a la entidad o derivados de las
operaciones de ésta y cuyo efecto puede cuantificarse razonablemente en
términos monetarios.
Nos dice entonces el principio de Realización, que los eventos deben
contabilizarse en el momento en que se realicen, cuando ocurran, toda vez que
sean cuantificables. Ejemplo: Desde el momento que una empresa comienza a
operar, a tener relación con otras entidades, o a sufrir transformaciones internas;
esto debe contabilizarse en ese momento en que ocurren.
3) PRINCIPIO DE NEGOCIO EN MARCHA
Todas las empresas se considera que tendrán una existencia permanente, salvo
especificación de lo contrario; por lo que las cifras de sus Estados Financieros
representarán valores históricos, o modificaciones de ellos, sistemáticamente
obtenidos. Este principio desaparece cuando una empresa entra en proceso de
liquidación, ya que desde ese momento se está diciendo que la empresa ya no
tendrá más existencia.
4) PRINCIPIO DE DUALIDAD ECONÓMICA
Este principio se conoce también como principio de PARTIDA DOBLE. Esta
dualidad económica está constituida de:
a) Los recursos de los que dispone la entidad para la realización de sus fines.
b) Las fuentes de dichos recursos.
En este principio se basan todos los registros de las transacciones contables, y
esta dualidad económica nos establece que en contabilidad debe existir siempre
una igualdad. Ya en la ecuación contable se puede apreciar la aplicación de este
principio, puesto que a pesar de que las cuentas aumenten o disminuyan; siempre
95
se mantiene la igualdad. Este principio se define también así: “NO EXISTE
DEUDOR SIN ACREEDOR” ó “PARA TODO CARGO DEBE EXISTIR UN ABONO
IGUAL”. 5) PRINCIPIO DE VALOR HISTÓRICO ORIGINAL
Según este principio, todas las transacciones y eventos económicos que la
contabilidad cuantifica deben registrarse; según las cantidades de efectivo que se
eroguen al momento de efectuarse. Por ejemplo, si se compra una máquina
eléctrica en oferta a un precio de ¢2,000.00; cuando su precio real en el mercado
es ¢ 3,000.00, esta adquisición debe registrarse contablemente por el valor que
nos costó, que en este caso es de ¢2,000.00. Este principio es llamado también
PRINCIPIO DEL COSTO.24
6) PRINCIPIO DE IMPORTANCIA RELATIVA
Este principio nos dice, que la información que aparece en los Estados
Financieros debe mostrar los aspectos importantes de la entidad susceptibles de
ser cuantificados en términos monetarios.
En base a este principio al momento de registrar una transacción, se debe tratar
de equilibrar el detalle y multiplicidad de los datos en relación con los requisitos de
utilidad y finalidad de la información. Por ejemplo: si en una empresa se compra
un cesto para basura por el valor de ¢ 10.00, aunque este cumple con los
requisitos de ACTIVO FIJO, por el principio de IMPORTANCIA RELATIVA hay que
registrarlo como un gasto; ya que si lo registramos como un activo fijo nos
resultaría más costoso el control de éste que su propio valor de adquisición, ya
que a todo bien de Activo Fijo; hay abrirle una tarjeta de identificación y controlarlo
año con año con relación al desgaste que se le calcula por el uso denominada
DEPRECIACIÓN.
24 A excepción de las Revaluaciones.
96
7) PRINCIPIO DEL PERIODO CONTABLE
Toda empresa necesita conocer los resultados de operación y la situación
financiera de ella, y como se presume que tiene una existencia continua; esto
obliga a que su vida se divida en períodos convencionales. Por este principio
todos los eventos y operaciones que se realicen en la empresa, se identifican con
el período en que ocurren. Toda la información contable, debe indicar claramente
el periodo a que se refiere. En general, podemos decir que los costos y gastos
deben identificarse con el ingreso que originaron, independientemente de la fecha
en que se paguen. En nuestro país este periodo contable, está determinado
legalmente por un año; el cual está comprendido del 1º de Enero al 31 de
Diciembre de cada año.
Apliquemos este principio en un ejemplo: Al finalizar el período contable ( 31 de
Diciembre de 1997 ) la empresa “A” tiene en su poder los recibos de Agua, Luz, y
Teléfono sin pagarlos. Como estos servicios recibidos, pertenecen a ese período
contable; deben contabilizarse como gastos en el año de 1997, sin importar que
los pagos se realicen en Enero de 1998; que ya sería otro período contable.
8) PRINCIPIO DE CONSISTENCIA
Este principio nos dice que la información contable, que se registra en las
empresas debe ser siempre anotada aplicando los mismos criterios, reglas y
procedimientos, para que pueda servirnos; de comparación un año otro, y así
conocer su evolución. Cuando en la empresa, sea necesario efectuar cualquier
cambio en los procedimientos que se utilizan en el registro contable; es necesario
poner una nota aclaratoria en los Estados Financieros, donde se indique el efecto
que ese cambio produce en las cifras contables. Así por ejemplo:
Si una empresa, utiliza el método de línea recta para estimar la Depreciación del
Activo Fijo; y decide cambiarlo por el de HORAS MAQUINA, debe indicar por
97
medio de una nota al final del Balance General; diciendo el porqué del cambio y el
efecto que éste genera en el estado financiero.
9) PRINCIPIO DE REVELACIÓN SUFICIENTE
Este es llamado también PRINCIPIO DE LOS ESTADOS FINANCIEROS, porque
su esencia principal; consiste en que la información contable presentada en los
Estados Financieros, debe contener en forma clara y comprensible todo lo
necesario para que cualquier persona pueda juzgar los resultados de operación y
la situación financiera de la empresa.
Si se diera el caso de que los Estados Financieros, presentan alguna información
un poco confusa, de acuerdo a este principio debe ponerse una nota aclaratoria y
esto es lo que se llama: NOTAS A LOS ESTADOS FINANCIEROS; esto también
forma parte del principio de REVELACIÓN SUFICIENTE.
Según este principio, los estados financieros deben presentar la información
financiera de la empresa, de manera que sea fácilmente entendible por cualquier
persona interesada en conocer la situación de la empresa; aunque ésta persona
no tenga muchos conocimientos contables.
10) PRINCIPIO DE UNIDAD MONETARIA
Este principio nos establece, que todas las transacciones que realice la empresa;
deben ser registradas en moneda nacional, independientemente de que en la
operación intervenga cualquier moneda extranjera. Así, por ejemplo, si una
empresa compra mercaderías por el valor de $ 2,000.00; en los registros
contables, esa compra debe aparecer con un costo de ¢ 17,440.00, esto es si
consideramos que la empresa adquirió los dólares en un banco, al tipo de cambio
de ¢ 8.72 cada dólar.
98
11) SUSTANCIA MÁS QUE FORMA
Este principio establece que la contabilidad financiera, hace énfasis en la
sustancia económica de los eventos, aunque su forma legal puede diferir de la
sustancia económica y sugiera un tratamiento diferente.
Generalmente la realidad económica de los acontecimientos a contabilizar, está de
acuerdo con la forma legal; pero a veces la realidad y la forma difieren entre sí.
Los contadores ponen énfasis en la realidad de los acontecimientos antes que en
su forma para que la información que suministran pueda reflejar mejor las
actividades económicas que representa.
5.2 REGLAS PARTICULARES
Son la especificación individual y concreta de los conceptos que integran los
Estados Financieros. Se dividen en: Reglas de valuación y Reglas de
presentación. Las primeras se refieren a la aplicación de los principios y a la
cuantificación de los conceptos específicos de los Estados Financieros. Las
segundas se refieren al modo particular de incluir adecuadamente cada concepto
en los estados financieros.
5.3. CRITERIO PRUDENCIAL DE APLICACIÓN DE LAS REGLAS
PARTICULARES.
La medición o cuantificación contable no obedece a un modelo rígido, sino que
requiere de la utilización de un criterio general para elegir entre alternativas que se
presentan como equivalentes, tomando en consideración los elementos de juicio
disponibles. Este criterio se aplica a nivel de reglas particulares. La operación del
sistema de información contable no es automática ni sus principios proporcionan
guías que resuelvan sin duda alguna cualquier dilema que pueda plantear su
aplicación. Por esta relativa incertidumbre es necesario utilizar un juicio profesional
99
para operar el sistema y obtener información que en lo posible se apegue a los
requisitos mencionados en este boletín.
Este juicio debe estar temperado por la prudencia al decir en aquellos casos en
que no haya bases para elegir entre las alternativas propuestas, debiéndose optar,
entonces, por la que menos optimismo refleje; pero observando en todo momento
que la decisión sea equitativa para los usuarios de la información contable.
6. MÉTODOS DE VALUACIÓN DE INVENTARIOS
La valuación del inventario es uno de los problemas más interesantes y
ampliamente discutidos en la contabilidad es la valuación del inventario. Aún
aquellos ejecutivos que tienen poco conocimiento de contabilidad se interesan en
varios métodos de valuación de inventarios, debido a que la valoración del
inventario puede tener un efecto significativo en el reporte del ingreso neto. La
contabilización de los inventarios involucra la determinación del costo del valor
corriente o del costo de reposición. Una subvaloración del significado del término
COSTO como se aplica a los inventarios, es la primera esencia en el tratamiento
de todo el problema en la valuación del inventario.25
En las palabras del Comité sobre Procedimiento Contable, AICPA, “la base
primaria de la contabilización del inventario es el costo, el cual ha sido definido
generalmente como el precio pagado o dado para adquirir un activo. Como se ha
aplicado a los inventarios, el costo significa en principio la suma de los
desembolsos aplicables y de los cargos directa e indirectamente incurridos en la
25 CONTABILIDAD, La Base para decisiones gerenciales, Editorial McGraw-Hill; Octava edición, Agosto de 1997, Autor: Robert F. Meigs; Pag. Nº 293.
100
consecución de un artículo para su uso o ubicación en el sitio de venta”26. Una
gran cantidad de preguntas interesantes surgen en la determinación del costo del
inventario. Por ejemplo. ¿serían considerados los gastos diferentes del precio de
factura de mercaderías compradas como parte del costo del inventario?. Si
artículos idénticos de mercaderías, son comprados a diferentes precios durante el
año, ¿ cuál de estos precios de compra representa el costo de los artículos que
permanecen en el inventario al final del año?. Explicaremos a continuación estas
preguntas que tienen relación con la valuación del inventario:
La inclusión de costos incidentales adicionales en el inventario, es una cuestión
esencial. Desde el punto de vista teórico, el costo de un artículo del inventario
incluye el precio de factura, menos cualquier descuento, más todos los gastos
necesarios para ubicar el artículo en el lugar apropiado y en condiciones para la
venta. Entre estos costos incidentales adicionales son importantes por ejemplo los
impuestos, transportes, el almacenaje, seguros de mercancías que están siendo
embarcadas o almacenadas, y los costos de recepción e inspección de
mercancías.
En la determinación del costo del inventario final, algunas empresas agregan al
costo neto de la factura una parte razonable de los cargos por transporte
incurridos durante el año. Sin embargo, en otras empresas, es usual y lógico
apreciar el inventario de fin de año sin sumar el transporte o cualquier otro costo
incidental debido a que estos cargos no son de importancia en cantidad. Aunque
con esta práctica resulta un menor valor del inventario, el menor valor es tan
pequeño, que no afecta la utilidad o confiabilidad de los Estados Financieros. Así,
la omisión del transporte y otros cargos incidentales del costo del inventario; a
menudo pueden ser justificados por los factores de conveniencia y economía. Los
26 Boletines de Terminología e Investigación Contables, (Accounting Research and Terminology Bulletins), Edición Final, (Nueva York): 1961, p.28
101
libros de contabilidad enfatizan conceptos teóricos del costo y determinación del
ingreso. En resumen, podemos decir que en teoría una parte de los costos
incidentales en la adquisición de mercancías; deben ser asignados a cada artículo
al final del año en el inventario. Sin embargo, el gasto de computar, el costo de
esta forma usualmente arroja beneficios. Consecuentemente, estos costos
incidentales relacionados con la adquisición de mercancías; usualmente son
tratados como gastos del período en el cual se han incurrido, más que llevados
posteriormente a otro período contable por inclusión en el Balance General en el
inventario. Así, el principio contable de materialidad puede algunas veces tener
prioridad sobre el principio de asociación de costos e ingresos. Los métodos de
valuación de los inventarios son los siguientes:
6.1 DE ACUERDO A LAS NORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD
(NIC)27
Los inventarios deben ser cuantificados al más bajo de su costo y su valor neto de
realización. El costo de inventarios debe comprender todos los costos de compra,
costos de conversión y otros costos incurridos para traer los inventarios a su
presente locación o condición. A) PRIMERAS ENTRADAS, PRIMERAS SALIDAS (PEPS FIFO)
Al utilizar este método de valuación, las adquisiciones o producciones más
antiguas, son las que primero se venden; consecuentemente las existencias al
final del año quedan registradas a los últimos precios pagados y el costo de
ventas del período con los precios de las primeras compras.
27 NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD (NIC) Nº 2, Instituto Mexicano de Contadores Públicos A.C., primera reimpresión de la 5a. Edición, Abril de 1999, párrafos del Nº 6:7 y Nº 19:24 respectivamente.
102
El costo de inventarios de partidas que no son ordinariamente intercambiables y
de bienes o servicios producidos y segregados para proyectos específicos, debe
ser asignado usando la identificación específica de los costos individuales. La
identificación específica de costos significa que se atribuyen costos específicos a
partidas identificadas de inventario. Este es el tratamiento apropiado para partidas
que son segregadas para un proyecto específico, independientemente de si han
sido compradas o producidas. Sin embargo cuando hay grandes números de
partidas de inventario que son ordinariamente intercambiables, la identificación
específica no es apropiada porque la selección de partidas podría ser hecha para
obtener efectos predeterminados sobre la utilidad neta o pérdida por el periodo.
El costo de inventarios distintos a los tratados en el párrafo anterior debe ser
asignado usando la fórmula PEPS FIFO, primeras entradas primeras salidas o la
del costo promedio ponderado.
La fórmula PEPS FIFO asume que las partidas de inventario que fueron
compradas primero son vendidas primero, y consecuentemente las partidas
remanentes en inventario al final del período son aquellas compradas o
producidas más recientemente. Bajo la fórmula del costo promedio ponderado, el
costo de cada partida es determinado a partir del promedio ponderado del costo
de partidas similares al principio de un periodo y el costo de partidas similares
compradas o producidas durante el periodo. El promedio puede ser calculado en
una base periódica, o al ser recibido cada embarque adicional, dependiente de las
circunstancias de la empresa. B) ULTIMAS ENTRADAS, PRIMERAS SALIDAS (UEPS LIFO)
En este método las últimas adquisiciones o producciones, son las que primero se
venden; consecuentemente las existencias al final del año quedan registradas a
103
los primeros precios pagados y el costo de ventas del período con los precios de
las últimas compras.
El costo de inventarios, distinto de los tratados en el segundo párrafo del literal A),
debe ser asignado usando la fórmula UEPS LIFO, últimas entradas primeras
salidas. La fórmula LIFO, asume que las partidas de inventario que fueron
compradas o producidas al último, son vendidas primero, y consecuentemente en
las partidas remanentes en inventario al final del periodo son aquellas compradas
o producidas primero.
6.2 DE ACUERDO AL REGLAMENTO DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA (RISR).
El valor de los bienes se consignará en el inventario, utilizando cualesquiera de los
siguientes métodos, a opción del contribuyente, siempre que técnicamente fuere
apropiado al negocio de que se trate, aplicando en forma constante y de fácil
fiscalización:28
a) Para las mercancías compradas en plaza o importadas:
• COSTO DE ADQUISICIÓN, o sea el valor principal aumentado en todos los
gastos necesarios hasta que los géneros estén en el domicilio del comprador,
tales como fletes, seguros, derechos de importación y todos los desembolsos
que técnicamente son imputables al costo de las mercaderías;
• COSTO SEGÚN ULTIMA COMPRA, es decir, que si se hubiere hecho compras de
un mismo artículo en distintas fechas y a distintos precios, la existencia total de
28 Art. 98 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta (ISLR) vigente.
104
estos bienes se consignará con el costo que hayan tenido la última vez que se
compraron;
• COSTO O MERCADO, EL QUE SEA MAS BAJO, es decir, que comparado el
costo de adquisición con el valor de mercado a la época del inventario; al
artículo se le aplicará el que resulte menor;
• COSTO PROMEDIO POR ALIGACIÓN DIRECTA, el cual se determinará
dividiendo la suma del valor total de las cinco últimas compras entre la suma de
unidades que en ellas se hayan obtenido;
b) Los contribuyentes que elaboren mercaderías, aplicarán el costo de producción
para los artículos elaborados y los artículos que a la fecha de liquidación estén
semielaborados, serán valuados razonablemente de acuerdo con su estado de
elaboración;
c) Las materias primas serán asignadas al costo de adquisición. Cuando la
materia prima provenga de la explotación hecha por el mismo contribuyente, el
costo se determinará sin considerar los gastos de exploración y perforación;
d) Para los frutos y productos agrícolas se determinará el costo sumando el
alquiler de tierras, el importe de fertilizantes, semillas, estacas o plantas; los
salarios y manutención de peones, alquiler y pastaje de animales destinados a
los fines de explotación; el importe de lubricantes, combustibles, y reparación
de maquinarias, y todos los gastos que se hagan para la obtención de los frutos
o productos hasta que estén en condiciones de venderlos; y
e) El ganado de cría será consignado al precio que tenga al mayoreo y al contado
en el mercado de la región. El ganado de engorde será valuado optando o bien,
105
por el costo de adquisición, o bien por el precio que tenga al mayoreo y al
contado en el mercado de la región.
Art. 99.- El contribuyente no podrá consignar en el inventario el valor de los
bienes por métodos diferentes a los enumerados en el artículo anterior, sin no es
con la previa autorización de la Dirección General de Impuestos Internos y
siempre que se trate de un método que a juicio de ésta; aporte elementos de
apreciación claros y además fehacientes al alcance de la misma Dirección.
Art. 100.- La Dirección General, podrá impugnar el inventario y adoptar el
método que considere más adecuado a la naturaleza del negocio.
Art. 101.- Adoptado un método, el contribuyente no podrá cambiarlo sin la
previa autorización de la Dirección General de Impuestos Internos.
7. LOS SISTEMAS DE INVENTARIO
Definición de Inventario: Uno de los activos más grandes en las empresas de
ventas al por menor o al por mayor, es el inventario de mercancías. La venta de
estas mercancías con precios por encima del costo es la fuente principal de
ingresos. Para una empresa mercantil, el inventario consta de todos los bienes
propios y disponibles para la venta en el curso regular del comercio. En el balance
general, el inventario se relaciona inmediatamente después de las cuentas por
cobrar; porque es justo a un paso adicional de la conversión en efectivo.
En las empresas manufactureras hay tres tipos principales de inventarios:
Materias primas, productos en proceso de manufacturación y productos
terminados. Las tres clases de inventarios, se incluyen en la sección del activo
corriente del balance general.
106
Para ampliar la definición de inventario y ajustarla a compañías manufactureras,
también como compañías comerciales; podemos decir que inventario significa: “La
suma de aquellos artículos tangibles de propiedad personal, los cuales (1) están
disponibles para la venta en una operación ordinaria comercial, (2) están en un
proceso de producción para tales ventas, ó (3) están disponibles para el consumo
corriente en la producción de bienes ó servicios disponibles para la venta”29.
Las empresas comerciales continuamente compran y venden mercancías. El costo
de la mercancía vendida durante el año, aparece en el estado de resultados como
una reducción del ingreso por ventas netas. El costo de la mercancía que está
disponible para la venta al final del año aparece en el Balance General, como un
activo denominado inventario.
El costo del inventario al final del año puede determinarse relativamente fácil.
Estas mercancías están realmente disponibles, por lo tanto pueden contarse y sus
costos unitarios pueden determinarse a partir de los registros contables.
Determinar el costo de las mercancías vendidas representa una tarea de mayor
reto, porque las mercaderías ya no están disponibles. Para medir el costo de las
mercancías vendidas, se pueden utilizar dos enfoques o sistemas:
a) El sistema de inventario permanente o perpetuo.
b) El sistema de inventario periódico o analítico.
7.1 SISTEMA DE INVENTARIO PERMANENTE O PERPETUO
Las empresas que negocian mercancías de costo unitario alto, como automóviles,
televisores, joyería fina, encuentran el sistema de inventario perpetuo eficiente.
Como el inventario es uno de los activos más grandes en una empresa y que tiene
un rápido movimiento, se necesita un control interno fuerte. Un sistema de
29 AICPA, Accounting Research and Terminology Bulletins. Final edicion (New York: 1961) p.28.
107
inventario perpetuo diseñado apropiadamente, puede proporcionar el más riguroso
control interno posible sobre el inventario de mercaderías. El aspecto clave del
sistema de inventario perpetuo, es que los registros muestran continuamente el
valor del inventario disponible y el costo de las mercancías vendidas.
Las compañías que tienen registros contables computarizados con puntos de
ventas, están en una buena posición de llevar continuas actualizaciones de los
registros del inventario. Ejemplo: Se efectúa la venta al contado de una televisión
por el valor de ¢ 5,000.00; cuyo valor de costo es ¢ 3,000.00, los registros quedan
de la siguiente manera:
03 DE NOVIEMBRE Caja...............................................................................¢ 5,000.00
Venta.............................................................................................¢ 5,000.00
V/Contabilización de la venta al contado de un Televisor.
03 DE NOVIEMBRE
Costo de lo vendido......................................................¢ 3,000.00
Inventarios....................................................................................¢ 3,000.00
V/registro del costo de ventas de un Televisor y reducir el saldo del inventario, por
la venta efectuada.
CONTROL INTERNO: Un sistema de inventario perpetuo, tiene el potencial de
proporcionar un control interno excelente. Sin embargo, el hecho de que los
registros de inventario perpetuo están en uso, no garantiza automáticamente un
control interno riguroso. Tales concepto de control interno básicos como la
subdivisión de funciones, el control de documentos por números seriados, y la
separación de la función contable de la custodia de los activos; son elementos
esenciales para cualquier sistema de inventario periódico o perpetuo. A
108
continuación se presenta un caso ilustrativo e hipotético de aplicación de este
sistema:30
Par-Flite, un fabricante de equipo de golf mantuvo un inventario de varios miles de
juegos de palos de golf. Los palos fueron guardados en una bodega con ventanas
y puertas de hierro bajo la supervisión de John Adams, quien estuvo a cargo del
mantenimiento detallado por registros de inventario perpetuo de palos de golf en la
bodega. Otro empleado obtuvo la llave no autorizada y comenzó a extraer gran
cantidad de palos. Adams descubrió que las cantidades disponibles no
correspondían a los registros perpetuos que él mantenía. Temeroso de que los
registros fueran notados por la gran diferencia, hizo numerosos cambios en los
registros; así que igualaran el número de palos de golf disponibles. El ladrón de
los palos continúa haciendo su tarea causando grandes pérdidas antes de que la
misma falta de inventarios llamara la atención del gerente. Si la persona que
mantiene los registros, no ha sido responsable de la custodia física de la
mercancía, no habría incentivo u oportunidad para encubrir un faltante falsificando
los registros.
7.2 SISTEMA DE INVENTARIO PERIÓDICO O ANALÍTICO
La base del sistema de inventario periódico, es el conteo físico de la mercancías
disponibles al final del período. Este procedimiento, llamado toma del inventario
físico, es inconveniente y costoso. Por tanto, un inventario físico por lo general se
toma solo al final del año. De este modo, el sistema de inventario periódico se
ajusta a la preparación de estados financieros anuales, pero no a la preparación
de estados correspondientes a períodos contables más cortos; como meses o
trimestres.31
30 CONTABILIDAD, La Base para decisiones gerenciales, Editorial McGraw-Hill; Octava edición, Agosto de 1997, Autor: Robert F. Meigs; Pag. Nº 154 : 156. 31 CONTABILIDAD, La Base para decisiones gerenciales, Editorial McGraw-Hill; Octava edición, Agosto de 1997, Autor: Robert F. Meigs; Pag. Nº 305.
109
Para determinar el costo de la mercancía vendida por el sistema del inventario
periódico, los registros contables deben mostrar (1) el costo del inventario al inicio
y al final del año, (2) el costo de las mercancías compradas a lo largo del año. A
partir de esta información, el costo de las mercancías vendidas durante el año se
puede calcular como sigue:
Inventario al inicio del año............................................................... ¢ 180,000.00
Mas: Compras.................................................................................. ¢ 570,000.00
Costo de mercancías disponibles para la venta............................. ¢ 750,000.00
Menos: Inventario al final del año.................................................... ¢ 200,000.00
COSTO DE MERCANCÍAS VENDIDAS ............................................. ¢ 550,000.00
En el ejemplo anterior, la empresa tenía disponibles ¢ 180,000.00 de mercancías
al inicio del año. Durante el año compró ¢ 570,000.00 adicionales de mercaderías.
Por tanto, el costo total de las mercancías ofrecidas a los clientes para la venta
durante el año; ascendió a ¢750,000.00. Al final del año solo habían disponibles
¢200,000 en mercancías. En consecuencia, el costo de las mercancías vendidas
durante el año fue de ¢ 550,000.00. En resumen, el sistema de inventario
periódico funciona de la siguiente manera:
1) Se toma un inventario físico al final del año para determinar el inventario final.
Este conteo físico, también determina el inventario inicial; debido a que el
inventario final del año anterior es el inventario inicial del año en curso.
2) Las compras de mercancías durante el año, se asientan en los registros
contables.
3) El inventario inicial se suma a las compras netas para determinar el costo de las
mercancías disponibles para la venta durante el período.
110
4) El costo del inventario final, se resta del costo de las mercancías disponibles
para la venta. La cifra resultante, representa el costo de las mercancías
vendidas durante el período.
El cálculo del costo de las mercancías vendidas, es un concepto importante que
requiere de una cuidadosa atención. Para tener un conocimiento completo de este
concepto, se requiere considerar la naturaleza de la cuentas y de los
procedimientos contables utilizados para determinar el costo de las mercancías
vendidas.
EL INVENTARIO INICIAL Y EL INVENTARIO FINAL: Las mercancías en existencia al
inicio de un periodo contable de denomina Inventario inicial; las mercancías en
existencia al final de un periodo se denomina Inventario final. Puesto que un nuevo
periodo contable comienza tan pronto como el anterior termina, el inventario final
de un periodo contable es el inventario inicial del siguiente periodo. Una empresa
que utiliza el sistema de inventario periódico, toma un inventario físico al final de
cada periodo para determinar las mercancías en existencia. La toma del inventario
incluye tres pasos:
1) Se cuentan todas las mercancías disponibles.
2) Se multiplica la cantidad contada de cada artículo, por el costo unitario que
aparece en los registros contables.
3) Se suman los costos de las diferentes clases de mercancías para determinar el
costo total del inventario en existencia.
El valor resultante para el inventario final aparece como un Activo en el Balance
General, y también se usa para calcular el costo de las mercaderías vendidas
111
correspondientes al periodo. Al final de cada periodo contable, se hace un abono a
la cuenta Inventarios para suprimir el costo del inventario inicial y registrar con un
cargo, el costo del inventario final; el cual se determinó a través del conteo físico.
(Estos asientos se hacen durante el proceso de cierre, y serán discutidos
posteriormente). Se observa que a lo largo del año, la cuenta inventarios muestra
solamente el valor del inventario inicial. El saldo de esta cuenta no cambia hasta
que se registra el nuevo inventario final al terminar el año. Es decir, en la cuenta
inventarios, no se hacen asientos para registrar los costos de las mercaderías
compradas y vendidas durante el período. Ejemplos:
• Contabilizando las compras de mercancías, bajo el sistema de inventario
periódico, el costo de la mercadería comprada para la venta se registró
debitando una cuenta llamada COMPRAS, como se ilustra a continuación:
03 DE NOVIEMBRE
Compras......................................................................¢ 10,000.00
Proveedores.....................................................................¢ 10,000.00
V/compra de mercaderías a los proveedores A, B y C.
• Contabilizando las Rebajas y Devoluciones sobre compras. Cuando la
mercancía comprada a los proveedores, se encuentra que no es satisfactoria,
las mercancías se pueden devolver, o se puede hacer una solicitud por una
rebaja en el precio. La devolución de mercancías al proveedor se registra así:
Proveedores................................................................ ¢ 1,200.00
Devoluciones y Rebajas sobre compras..........................¢ 1,200.00
V/Reducción del pasivo a proveedores A, B, y C; por el costo de las mercancías
devueltas.
112
• Contabilizando el pago a proveedores, por medio de un asiento de DIARIO;
dentro del período de descuento:
Proveedores................................................................ ¢ 10,000.00
Descuentos sobre compras.............................................¢ 200.00
Caja.................................................................................¢ 9,800.00
V/Pago a los proveedores A, B, y C; por la compra del 03 de Noviembre., menos el
descuento en efectivo del 2%.
• Contabilizando el costo de transporte en la compra de mercaderías:
Fletes sobre Compras................................................. ¢ 125.00
Caja.............................................................................................¢ 125.00
V/Pago del costo del transporte de la mercancía comprada a los Hermanos Mejía. 7.3 DIFERENCIAS ENTRE LOS SISTEMAS DE INVENTARIO PERMANENTE
Y PERIÓDICO32
En el sistema de inventario periódico constituye un medio para valorar los
inventarios y determinar el costo de mercancías vendidas. Bajo este sistema, el
valor del inventario se determina al final de cada periodo contable a través de un
conteo físico, y el costo de la mercancía vendida se determina a través de un
cálculo. Este sistema es de amplio uso, especialmente en empresas que venden
productos de costo unitario relativamente bajo.
El sistema de inventario permanente, contrasta considerablemente con el sistema
de inventario periódico. Bajo el sistema de inventario permanente, la cuenta
32 CONTABILIDAD, La Base para decisiones gerenciales, Editorial McGraw-Hill; Octava edición, Agosto de 1997, Autor: Robert F. Meigs; Pag. Nº 165.
113
inventario se mantiene continuamente actualizada; de allí el nombre sistema de
inventario permanente. Bajo este sistema también se mantiene una cuenta de
mayor para mostrar el costo de las mercancías vendidas durante el periodo. La
cuenta inventario se carga por cualquier compra de mercancías. Cuando se vende
mercancía, se hacen dos asientos; el primero registra el ingreso por ventas (cargo
a Efectivo o Cuentas por cobrar, abono a ventas) y el segundo reduce el saldo de
la cuenta inventario y registra el costo de las mercancías vendidas (cargo a la
Cuenta Costo de mercancías vendidas, con abono a inventario).
El sistema de inventario permanente ha sido utilizado tradicionalmente por
empresas que venden artículos de valor unitario alto, como automóviles,
computadores o muebles. Estas empresas realizan relativamente pocas
transacciones de venta en el día; por tanto, el registro del costo de cada venta es
un asunto fácil.
En una empresa que vende grandes cantidades de mercancía a bajo costo, el
registro del costo de cada transacción de venta no es factible sin un sistema
computarizado. Por tanto, las empresas como almacenes de víveres, almacenes
por departamento y la mayoría de comerciantes pequeños han usado
tradicionalmente el sistema de inventario periódico. Sin embargo, actualmente los
terminales de computador en el punto de venta hacen posible casi para todos los
negocios comerciales mantener un sistema de inventario permanente.
8. ELEMENTOS DE LA ORGANIZACIÓN CONTABLE La organización contable tiene sus elementos específicos, los cuales son:
8.1 PLAN DE CUENTAS
8.1.1 Catálogo de Cuentas.
8.1.2 Manual de Aplicación de Cuentas.
114
8.1.3 Manual de Procedimientos Contables. 8.2 LA DOCUMENTACIÓN.
8.3 LOS LIBROS DE CONTABILIDAD.
8.4 LOS ESTADOS FINANCIEROS.
8.5 OTROS REPORTES.
8.1 PLAN DE CUENTAS
En nuestro país existen disposiciones legales, que exigen a todo comerciante que
está obligado a llevar contabilidad debidamente organizada de acuerdo con alguno
de los sistemas generalmente aceptados en materia de contabilidad y aprobados
por quienes ejercen la función pública de auditoría;33 la implantación de un
Sistema Contable para lo cual es necesario que éste vaya respaldado con un Plan
de Cuentas que está integrado por: el Catálogo de Cuentas, el Manual de
Aplicación de Cuentas y el Manual de Procedimientos Contables.
Debido a la importancia que tiene cada uno de sus elementos para la organización
de un Sistema Contable; es necesario estudiar cada uno de ellos, los cuales se
describen a continuación:
8.1.1 EL CATÁLOGO DE CUENTAS
Toda empresa independientemente de su tamaño y volumen de operaciones,
debe contar con un Catálogo de Cuentas que se adapte a las circunstancias y
naturaleza de las operaciones; para tener un ordenamiento lógico en el registro de
las transacciones. La función principal de las cuentas, es clasificar y sumarizar el
volumen de operaciones detalladas y de información aprovechable en forma
monetaria; concisa y útil. Es fundamental la clasificación de las cuentas
atendiendo a su naturaleza. El catálogo de cuentas puede considerarse como la
33 Art. 435 del Código de Comercio vigente.
115
estructura del sistema de contabilidad; sin embargo es un medio y no un fin por si
mismo. En la preparación e implantación de un catálogo de cuentas, juega papel
importante la experiencia y conocimientos técnicos que debe poseer el profesional
a quien se le asigne esta actividad; quien debe tener presente que no solamente
se tiene por objetivo, el que exista una clasificación adecuada de las diferentes
operaciones que se realizan en la empresa; sino que además, cumpla con otras
funciones tales como:
a) Facilitar la preparación de los informes y estados financieros.
b) Permitir una comparación útil entre periodos y con las cifras de otras
compañías.
c) Que contenga las cuentas necesarias para la presentación correcta y adecuada
de los Activos, Pasivos, Patrimonio, Costos, Gastos, Ingresos y Cuentas de
Orden.
d) Clara identificación de su contenido para efectos de control y análisis.
El catálogo de cuentas, es una de los elementos de mayor importancia dentro de
la organización contable de una empresa; como es natural es una actividad muy
compleja; sin embargo, es necesario considerar ciertas medidas prácticas que
sirven de guía. En primer lugar es necesario preguntarse: ¿De dónde vendrá la
información?, ¿Cuál es la fuente fundamental?. De las respuestas que se
obtengan puede tomarse una decisión preliminar para saber si va a venir del
Sistema de Contabilidad (Mayor General, Mayores Auxiliares o detalle
justificativos, relativos a análisis y resúmenes) ó bien si va a venir de los
documentos o registros fundamentales de primera anotación. Después hay que
hacerse la pregunta siguiente: ¿Qué registros básicos y fuentes de información
116
están disponibles?, para luego entonces decidir, que información se necesita de
las fuentes para:
♦ Las cuentas,
♦ Los informes financieros,
♦ Otros reportes. Una vez combinada la información necesaria, con la información disponible puede
desarrollarse un catálogo de cuentas más o menos detallado.
8.1.1.1 CLASIFICACIÓN DE LA EMPRESA POR SU ACTIVIDAD
Para determinar los hechos u operaciones de las empresas, necesitamos
clasificarlas dentro de un grupo genérico, con el fin de precisar en que consisten
sus semejanzas y diferencias; ya que esto es básico para la preparación de un
catálogo de cuentas. La clasificación es la siguiente: Industrial, Comercial, De
Servicios, Financieras, y Extractivas. a) Empresa Industrial: Es aquel ente económico que se dedica a la
transformación de la Materia Prima, para la producción de determinados bienes
por medio de la utilización de Maquinaria y la intervención de la Mano de Obra;
hasta obtener un producto terminado; para satisfacer la demanda del mercado.
b) Empresa Comercial: Es aquel ente económico que se dedica a la
comercialización de bienes, con fin de satisfacer los gustos y preferencias del
consumidor, (Compraventa).
c) Empresa de Servicios: Es aquel ente económico que se dedica a prestar
determinado servicio a la sociedad.
117
d) Empresa Financiera: Es aquel ente económico en la que su función principal,
es la de comerciar con la recepción de depósitos y la concesión de préstamos a
toda persona, empresa e institución; para que pueda cumplir con sus
compromisos económicos, administrativos y de operación.
e) Empresa Extractiva: Es aquel ente económico que se dedica, a la explotación
de los recursos naturales con los que cuenta un país o región. Las empresas
extractivas, obtienen sus productos de la naturaleza; y estas son de dos clases:
1) Las que no han hecho inversión en activo agotable y cuyos productos requieren
poca transformación, tales como: La agricultura, Horticultura, Pesca, Madera,
etc.
2) Las que han hecho inversión en activo agotable, y cuyos productos se realizan
beneficiados o nó; entre ellos están, empresas dedicadas a la extracción de
minerales; como Petróleo, Piedra, Arena, Oro, Cobre, etc..
8.1.1.2 EL CICLO FINANCIERO DE LAS EMPRESAS
La semejanza fundamental de las distintas categorías de empresas enunciadas
anteriormente, consiste en que todas atraviesan el mismo ciclo financiero; el cual
constituye la primera base para la clasificación de sus operaciones y que consiste
en:
1) Aportación de capital propio para dedicarlo al negocio, que da lugar a la
creación del capital.
2) Inversión del Capital en distintos bienes, cuyo giro es el objeto de la empresa y
que constituyen los Activos.
118
3) Obtención de Capital ajeno para dedicarlo al negocio, cuando el capital propio
es insuficiente; a que nace el pasivo.
4) Obtención de productos de las inversiones que se hayan hecho, los que
constituyen los ingresos.
5) Erogaciones por concepto de adquisición de los factores productivos ( Materias
Primas, Mano de Obra y Gastos de Fabricación ), que vienen a constituir el
grupo de cuentas de costos.
6) Erogaciones de gastos necesarios para la obtención de los ingresos, los que
vienen a constituir los gastos.
7) Consideración de los derechos y responsabilidades contingentes en que puede
incurrir la empresa y que determina el grupo de cuentas de orden.
8.1.1.3 SEMEJANZAS Y DIFERENCIAS BÁSICAS
Por regla general, todas las empresas en mayor o menor grado tienen: Activo
Circulante, Realizable, Fijo, Cargos Diferidos, Otros Activos; Pasivo Circulante,
Fijo, Créditos Diferidos, Otro Pasivos; Capital, Costos y Gastos de Operación.
Entre las diferencias que podemos mencionar están:
Las inversiones que en algunas empresas no se hacen, clases de Pasivo en que
no incurren y conceptos de ingresos que no perciben; porque las operaciones que
constituyen no lo justifican. 8.1.1.4 FACTORES DETERMINANTES DEL CATÁLOGO DE CUENTAS
En la preparación de un Catalogo de cuentas, existen ciertos factores
determinantes que son: Legales, Financieros y Administrativos.
119
a) LEGALES: Los factores de carácter legal, tienen relación con respecto a: Las
clasificaciones de cuentas que tienen que prepararse, atendiendo a ciertas
disposiciones legales; tales como las que señala el Código de Comercio vigente
y la Ley de la Superintendencia de Sociedades y Empresas Mercantiles; el
mayor o menor grado de garantía de los créditos activos y pasivos; el tipo de
acción a seguir por falta de pago.
b) FINANCIEROS: Las consideraciones de carácter financiero, comprenden la
necesidad de establecer índices de posición y eficiencia financiera, tales como:
• El mayor o menor grado de disponibilidad de los valores.
• El mayor o menor grado de exigibilidad de los créditos.
• Determinar el grado de eficiencia financiera, relacionando el concepto de
inversión con los resultados para determinar la tasa de rendimiento, así como el
costo de dicho rendimiento.
c) ADMINISTRATIVOS: Los factores de carácter administrativo, tienden a ser más
variados, porque dependen del grado de control y análisis que se quieran
establecer en la empresa; así por ejemplo:
I. Las cuentas por Cobrar, tomará una clasificación más amplia si la
administración quiere tener un control mas específico y detallado de las
operaciones que se realizan.
II. Las cuentas de Orden, en las que se registran el valor de las contingencias o
eventos en los cuales tenga que ver la empresa; tales como; Garantías, fianzas,
avales, otorgados a favor o en contra de la empresa.
120
8.1.1.5 VENTAJAS DEL CATÁLOGO DE CUENTAS
Una buena clasificación de cuentas, además de cumplir con las funciones
anteriormente anotadas; se traduce en las siguientes ventajas:
a) Constituye una norma escrita de carácter permanente, que limita errores de
clasificación.
b) Sirve para unificar criterios de quienes lo manejan, tanto más si la empresa se
ramifica en sucursales.
c) Facilita y hace posible la consolidación de cifras de Sucursales y casa Matriz.
d) Constituye una guía, su manejo no necesita de alta especialización contable;
por lo tanto, se traduce en economía de tiempo y dinero.
e) Ayuda a conservar cifras sobre una base consistente.
f) Facilita la denominación mas exacta y descriptiva de las cuentas; puesto que lo
que se ha de usar corrientemente es un código en vez del título.
g) Ayuda a clasificar en una forma debida, las operaciones en cargos y abonos; ya
que obliga a tomar como referencia una cuenta determinada.
h) Se economiza mucho tiempo y espacio en los papeles primarios y en los Libros
de registro original.
8.1.1.6 OBJETIVOS DEL CATÁLOGO DE CUENTAS
a) Facilitar la elaboración de los Estados Financieros, tales como:
121
♦ El Balance General,
♦ El Estado de Resultados,
♦ El Flujo de Efectivo, y
♦ El Estado de Cambios en el Patrimonio.
b) Llevar a cabo el Sistema Contable implantado, incluyendo el sistema de costos
para el caso de las empresas agroindustriales.
c) Reunir operaciones homogéneas, para su fácil contabilización.
d) Agilizar el trabajo al auditor, en caso de Auditoría.
e) Ayudar al agrupamiento de los distintos conceptos que integran el catálogo de
cuentas; utilizando símbolos, letras o números. Lo cual permite y facilita, su
manejo y memorización.
8.1.1.7 SISTEMAS DE CODIFICACIÓN DEL CATÁLOGO DE CUENTAS
Hay varios sistemas de clasificación y codificación, siendo ellos: El numérico, el
Decimal, el Alfabético, el Nemónico y finalmente el Combinado. Resulta que la
codificación por medio del sistema alfabético o nemónico, ofrece mayores
dificultades y por lo tanto; resulta más práctico la utilización de la codificación
numérica, por ser la más amplia y flexible. Por ello es el sistema de codificación
más usado en la práctica, debido a que ofrece mayor amplitud y flexibilidad de
cuentas; el cual consiste en dividir grupos de cuentas y subcuentas; mediante una
numeración prevista y organizada.
a) Numérico: Esta forma consiste en asignarle un número a cada cuenta,
debiendo hacerse grupos de cuentas de acuerdo con la estructura de los
Estados Financieros. Ejemplo:
122
1 ACTIVO 11 ACTIVO CIRCULANTE
111 Caja
112 Bancos
113 Clientes
b) Decimal: Esta forma consiste en reunir las cuentas que tiene una empresa,
utilizando los números decimales para cada grupo, debiendo hacer antes;
grupos de cuentas de acuerdo con las estructura de los Estados Financieros.
Ejemplo: 10 ACTIVO 1010 ACTIVO CIRCULANTE
101001 Caja
101002 Bancos
101003 Clientes
c) Alfabético: Esta forma consiste en utilizar las letras del alfabeto para identificar
a cada cuenta; pero antes creando grupos de cuentas de acuerdo con las
estructura que deben presentar los Estados Financieros. Ejemplo: ACTIVO ACTIVO CIRCULANTE
Bancos
Caja
Clientes d) Nemónico: En esta forma de clasificación, se utilizan para las cuentas las letras
iniciales de las cuentas y subcuentas. Para el caso de que existan dos cuentas
123
o dos complementos con la misma letra inicial, se utilizará además de la primera
letra; otra que le sirva de distribución fácil y que forme parte del nombre de la
cuenta para su identificación. Ejemplo:
A. ACTIVO A.C. ACTIVO CIRCULANTE A.C.C. Caja
A.C.B. Bancos
A.C.C.I. Clientes
e) Combinado: Este es en el que se utilizan dos o más formas de clasificación de
las anteriormente mencionadas. Ejemplo: El numérico con el Alfabético; el
numérico para cuentas de Balance y el Alfabético para las subcuentas
respectivas, lo cual podría utilizarse con la cuenta de Bancos; de la manera
siguiente: 1 ACTIVO 11 ACTIVO CIRCULANTE
111 Caja
112 Bancos
112A Agrícola Comercial, S.A. 112C Cuscatlán, S.A.
112H Hipotecario
112S Salvadoreño, S.A.
A continuación se presenta un ejemplo de como puede ir estructurado el Catálogo
de Cuentas para una empresa determinada; utilizando el sistema numérico, por
ser el más aplicado; el cual ya se explicó anteriormente:
124
ESTRUCTURACIÓN PARA LAS CUENTAS DEL CATALOGO I. 1 ACTIVO
2 PASIVO
3 PATRIMONIO
4 CUENTAS DE RESULTADO DEUDORAS
5 CUENTAS DE RESULTADO ACREEDORAS
6 CUENTA DE LIQUIDACIÓN
7 CUENTAS DE ORDEN II. 11 ACTIVO CIRCULANTE
12 ACTIVO FIJO
13 OTROS ACTIVOS
21 PASIVO CIRCULANTE
22 PASIVO FIJO
23 OTROS PASIVOS
31 CAPITAL CONTABLE
41 COSTOS Y GASTOS DE OPERACIÓN
51 PRODUCTOS
61 CUENTA DE CIERRE
71 VALORES DE ORDEN SALDO DEUDOR Y ACREEDOR
III. UN DÍGITO : Representa al rubro principal de Balance.
DOS DÍGITOS : Representan al rubro de agrupación.
TRES DÍGITOS : Representa a la cuenta de Mayor.
CINCO DÍGITOS : Representa a la Subcuenta.
SIETE DÍGITOS : Representa a la Sub-sub-cuenta
NUEVE DÍGITOS : Representa a la Sub-sub-sub-cuenta
125
IV. Los signos (R) ó (CR), identifican a las cuentas complementarias de Activo
y Pasivo; las cuales van colocadas después de determinado código e indica
que para el caso de las cuentas de Activo; su saldo es acreedor y para las
cuentas de Pasivo; su saldo es deudor.
ESTRUCTURANDO EL ACTIVO CIRCULANTE, APLICANDO EL SISTEMA
NUMÉRICO: 1 ACTIVO 11 ACTIVO CIRCULANTE
111 CAJA
11101 Caja General
11102 Caja Chica
112 BANCOS
11201 Depósitos en Cuenta Corriente
1120101 Banco Agrícola Comercial
1120102 Banco Cuscatlán
11202 Depósitos en Cuentas de Ahorro.
1120201 Banco Agrícola Comercial
1120202 Banco Cuscatlán.
11203 Depósitos a Plazo fijo.
1120301 Banco Agrícola Comercial
1120302 Banco Cuscatlán.
113 CUENTAS POR COBRAR
114(R) ESTIMACIÓN PARA CUENTAS INCOBRABLES
115 DOCUMENTOS POR COBRAR
116 ACCIONISTAS
117 PRÉSTAMOS A ACCIONISTAS
118 INVENTARIOS, etc.
126
8.1.2 EL MANUAL DE APLICACIÓN DE CUENTAS
El Manual de Aplicación de Cuentas, es un instructivo que explica con toda
claridad el funcionamiento de todas y cada una de las cuentas de mayor que
contiene el Catálogo de Cuentas, indicando cuando se cargan y cuando se
abonan; así como también la naturaleza del saldo de cada cuenta de mayor.
En el subtema anterior se señaló la importancia y beneficio que tiene la
implantación de un adecuado Catálogo de Cuentas; en este apartado corresponde
hablar específicamente del Manual de Aplicación de Cuentas. En realidad no se
puede decir qué, el Catálogo de Cuentas y Manual de Aplicación de Cuentas son
cosas distintas; sino que por el contrario son complementarios, el uno es
consecuencia del otro.
El Catálogo de Cuentas está integrado por una codificación a la cual se le ha
asignado nombres, el Manual de Aplicación de Cuentas es un complemento ya
que contiene las instrucciones y explicaciones escritas sobre la forma de como y
cuando se aplicarán dichos códigos para el registro y control de las operaciones.
8.1.2.1 ELEMENTOS BÁSICOS DEL MANUAL DE APLICACIÓN DE CUENTAS
1) Un detalle de la estructuración codificativa que compone las bases para el
Catálogo de Cuentas; enunciando en orden los rubros principales de balance,
los rubros de agrupación, una explicación del significado de los códigos, de
acuerdo al número de caracteres de que estos se componen; y finalmente
indicar que las cuentas complementarias del Activo, deben ir marcadas
seguidamente de las cuentas que valúan, con los signos “R” o “CR” ó
separadas del lado del Pasivo.
127
2) El Catalogo de Cuentas con sus rubros principales de balance, rubros de
agrupación y cuentas de mayor respectivamente; los cuales van acompañados
de sus códigos en forma ordenada y sistemáticamente; siguiendo a cada título
la información adecuada y una explicación clara sobre el uso de cada una de
las cuentas de Mayor, explicando cuando debe de cargarse y cuando debe
abonarse; y finalmente hacer referencia de la naturaleza del saldo de la cuenta.
3) Descripción del Sistema Contable, que básicamente comprende lo siguiente:
• Datos generales de la Empresa.
• Datos del Sistema Contable.
• El método de valuación de inventarios que se utilizará.
• El Sistema de Inventario que aplicará.
• El Sistema de costos que se adoptará.
• Datos de los registros contables y otros.
• Las indicaciones de, si la contabilidad se llevará en Libros empastados y
foliados, en hojas separadas o en tarjetas.
• La forma de operar la contabilidad, la cual puede ser manual, por proceso
mecanizado o computarizado.
• Un detalle de todos los Libros, comprobantes o formularios contables, que se
usarán para llevar a cabo el registro de las operaciones de la empresa; con
muestras e instrucciones de cada uno ellos para su uso.
• La forma de asentar las operaciones en los registros contables legalizados.
128
• Los estados financieros que se elaborarán, tales como: Balance General,
Estado de Resultados, Flujo de Efectivo, Estado de composición del patrimonio;
y otros estados que la administración estime convenientes, los cuales de
acuerdo a las Normas Internacionales de Contabilidad (NIC); deben
acompañarse de las políticas contables y notas a los Estados Financieros.
8.1.3 MANUAL DE PROCEDIMIENTOS CONTABLES
El Manual de Procedimientos contables, es un documento que contiene las
instruccciones esenciales para la ejecución y utilización de las cuentas;
comprendidas en un Catálogo de Cuentas, al utilizar el documento que respalda
determinada operación específica; conteniendo éste las instrucciones y
explicaciones escritas de los pasos a seguir para la ejecución contable de cada
una de las operaciones que se dan en la empresa; en el cual se describe la
documentación que se debe utilizar, la distribución de fórmulas a los diferentes
departamentos y la operación contable indicando sus respectivos códigos y
conceptos de cuentas; así como también el nombre de la cuenta debe cargarse y
cual debe abonarse definitivamente.
Con esto se garantiza el control interno impuesto por la gerencia y por
consiguiente la confiabilidad de las cifras que presenten los estados financieros.
8.2 LA DOCUMENTACIÓN
La documentación de una empresa, puede ser interna, externa y mixta. La interna
tiene su origen dentro de ella y sirve únicamente para efectos de recoger
información de carácter interno; la externa se origina en las instituciones que de
alguna forma se relacionan con la empresa; y la mixta en la empresa con
ejemplares que se envían fuera de ella.
129
8.2.1 PROPÓSITO DE LOS DOCUMENTOS
La documentación a través de la cual se coordinan los hechos u operaciones
económicas, tiene los propósitos siguientes:
a) Captar y controlar las operaciones.
b) Comprobar las operaciones.
c) Justificar las operaciones.
d) Informar sobre el movimiento de Activos de la empresa.
e) Servir como medio de contabilización o registro en los Libros contables.
a) Captar y controlar las operaciones: Consiste en tomar conocimiento de ellas
a través de un documento que contenga los pormenores de las mismas.
b) Comprobar las operaciones: La comprobación la constituye el mismo
documento, en el cual deben de quedar las firmas de autorización y otras firmas
de las personas que han participado en la operación, como una evidencia de
haberse cumplido con los procedimientos de control establecidos.
c) Justificar las operaciones: La justificación es la razón de ser de la operación,
basada en las normas establecidas; una operación, tendrá plena validez si
cuenta con la aprobación del funcionario responsable; siempre y cuando haya
actuado dentro de sus facultades.
d) Informar sobre el Movimiento de Activos de la Empresa: A través de los
documentos se informa sobre el movimiento de activos de la empresa, a los
cuales es necesario que contengan las autorizaciones correspondientes para
efecto del control de los mismos.
130
e) Servir como medio de Contabilización o Registro en los Libros contables:
Como medio de contabilización, son aquellos documentos de los cuales se
toman los datos para hacer las anotaciones en los libros; si se usa el sistema de
pólizas de Diario, se requiere formular otros documentos a los cuales se les
adjunta como comprobantes los documentos de donde se ha captado la
información. Existen otros documentos que solamente sirven de intermediarios;
no se puede ordenar el movimiento de Activos ni tampoco para contabilizar;
sino que su función es concretar o resumir las cifras de los documentos que
captan las operaciones. Son básicos para la preparación del documento que
servirá para hacer los asientos; además de que se logra una mayor eficiencia
en la preparación de la información contable. Por ejemplo tenemos, que para
las ventas de mostrador hay que preparar notas de venta o facturas; resultaría
contraproducente y además compendioso registrarlas individualmente; no
obstante, resulta mas práctico hacer una sola anotación mediante un resumen
que se prepara al final del día. 8.2.2 ESTABLECIMIENTO DE FORMULARIOS
En toda empresa, para establecer un formulario, debe hacerse un cuidadoso
estudio acerca de lo siguiente:
a) ¿Cuál será su objetivo?
b) Verificar si está justificado.
c) Comprobar si no existe en la empresa otro formulario que cumpla parcialmente
la misma función, y por lo tanto, el nuevo documento venga a duplicar el
procedimiento de control.
d) El costo del formulario.
131
e) Verificar si la operación que se va a controlar es rutinaria y constante; tal que
amerite su implementación.
f) Revisar su operación de origen. Trámites que deban darse a sus ejemplares; en
qué registro debe anotarse, cuál será su forma de archivo, el diseño de su
contenido, la forma y número de copias, por que medios será llenado, clase de
papel, etc.
8.2.3 DISEÑO DE FORMULARIOS
Habiéndose determinado que los formularios son necesarios y costeables, el
siguiente paso es su diseño. Los formularios deben ser diseñados por expertos,
jefes, o por el departamento de Organización y Métodos (O y M), quienes por su
técnica están en actitud de conocer los datos que se requieren; sin embargo, en la
práctica se da que es un diagramador de formularios; quien en última instancia
concreta el trabajo, conforme a las especificaciones y requisitos esenciales que se
le han señalado. De modo que el modelo resultante, sea un formulario fácil de
escribir, de leer y dé un aspecto agradable y profesional. El diseñador de un
formulario, debe producir un modelo destinado a registrar, transmitir y extraer
información que materialice los objetivos perseguidos; obteniendo, sencillez y
eficiencia en los procedimientos operativos que se requieran para llenar los
espacios previstos; para asegurar la eficiencia visual, para la lectura, el uso, el
archivo y la localización del formulario.
Para el desarrollo de esta actividad, no es posible ni conveniente dar normas
concretas a todos los casos de estudio, pues es necesario tomar en cuenta que
cada país y cada organización; deberá estudiar su problema en particular, en base
a la disponibilidad de los medios tales como: Medios automáticos de reproducción,
equipos de impresión integrados y computadores electrónicos, máquinas de
132
oficina, características especiales o de elementos tales como encuadernaciones,
numeraciones, archivos, etc.
El objetivo fundamental en el diseño de los formularios, tal como se ha señalado
anteriormente; es facilitar la escritura y lectura del mismo y además que sean
agradables y profesionales en su apariencia. Una lista tentativa de principios
específicos de diseño podrían ser los siguientes:
a) Título: Dar al formulario un nombre suficientemente descriptivo para indicar su
función.
b) Identificación: A todo formulario debe asignársele un símbolo de identificación
que generalmente lo constituyen las dos primeras iniciales del Departamento de
origen; seguidas de numeración consecutiva.
c) Secuencia: Acomodar los temas, de forma que la escritura vaya de izquierda a
derecha y de arriba hacia abajo y, mientras sea posible marcar
preferencialmente el uso de aquellos renglones que son más frecuentes par
diferenciarlos de otros de uso mínimo; y de esa manera facilitar la búsqueda del
renglón por el usuario u operador que trabaje con el formulario.
d) Agrupar la información relacionada.
e) Se precisará cuales son los datos de carácter general (Encabezado o
Secciones) y cuales deberán adoptar la forma de columnas.
f) Si el formulario debe contener, además de columnas datos generales; se
considerará la conveniencia de que estos se consignen en un encabezado o se
133
divida la forma en dos partes: a la izquierda las columnas y a la derecha los datos
generales o viceversa.
g) Se determinará si es necesario, que el formulario contenga indicaciones para su
uso, ya sea al reverso o abajo de algunos renglones.
h) Si se utilizan copias, deberá marcarse el departamento de destino.
i) Deben tenerse presentes los márgenes que deba dárseles, si a la izquierda o
arriba, según sea la forma o necesidad del archivo.
j) También debe tenerse presente, cuales copias deben llevar perforaciones para
desprenderlas de su bloc.
k) Es necesario imprimir espacios para constancia de trámites tales como:
Preparó, Revisó, Aprobó, Registró, Pasó a auxiliares, etc..
l) Como medios de identificación rápida, para su selección se puede asignar
papel de colores a las copias; imprimiendo los conceptos en colores o
marcando en los márgenes superiores fajas de color.
m) Es conveniente prestar mucha atención a la forma más adecuada para la
elaboración de los documentos: En bloc con o sin copias, en bloc o libros
empastados, empastados con talones que se escriban separadamente, en
libros con talón que se escriba simultáneamente a la matriz. Si se empleará
papel carbón para copia ó el original contendrá carbón en su reverso.
134
n) Planear el diseño de formas que utilice, cuando sea posible, medidas uniformes
de papel; adecuándolos al equipo normal de archivo utilizado en la oficina.
o) El papel deberá ser elegido considerando factores de uso y de costo, tales
como: apariencia, manipuleo previsto, número de copias a obtenerse en una
sola escritura, tiempo que se conservará y el uso específico del formulario ya
sea interno o externo, etc..
8.2.4 LOS DOCUMENTOS MÁS COMUNES
Los documentos más comunes, fuentes de información en las empresas; de
acuerdo a su ciclo financiero se clasifican principalmente así:
1) OBTENCIÓN DE CAPITAL
♦ La escritura Social de Constitución.
♦ Certificado provisional de Acciones.
♦ Certificado de Acciones.
♦ Bono de socio fundador.
2) INVERSIÓN DE CAPITAL
♦ Los presupuestos.
♦ Los contratos de compraventa.
♦ Los contratos de servicios.
♦ Solicitud de precios.
♦ Los pedidos
♦ Tarjeta de inventario
♦ Ingreso de Mercaderías.
♦ Facturas por compras locales
135
♦ Facturas por compras en el extranjero.
3) INGRESOS
♦ Comprobante de Ingreso
♦ Recibos de Caja
♦ Nota de Crédito.
♦ Nota de Débito.
♦ Informe de producción.
♦ Informe de ingreso de productos a bodega.
♦ Facturas por ventas al consumidor final.
♦ Comprobantes de crédito fiscal por ventas a contribuyentes.
♦ Informes relacionados para el cobro de servicios, tales como contratos,
presupuestos, letras y pagarés, como medios de cobro.
4) COSTOS Y GASTOS
♦ Comprobante de Egreso
♦ Comprobante de Crédito fiscal
♦ Comprobante de Retención
♦ Facturas al consumidor final.
♦ Comprobantes de crédito fiscal.
♦ Contratos individuales de Trabajo
♦ Recibos por servicios recibidos.
♦ Tarjetas de control asistencia de empleados.
♦ Planillas de sueldos.
5) MEDIOS DE MOVILIZACIÓN DE VALORES
♦ Comprobante de Diario,
♦ Orden de Compra,
136
♦ Ficha de depósito,
♦ Certificado de depósito,
♦ Cheque,
♦ Letra de cambio,
♦ Pagaré,
♦ Tarjeta de depreciación de Activo Fijo.
♦ Informe de cobranzas, o acuse de recibo de documentos al cobro;
♦ Nota de cargo,
♦ Nota de abono,
♦ Nota de Remisión,
♦ Nota de despacho de almacén,
♦ Requisición de Materia Prima,
♦ Informe de recepción de almacén.
6) DOCUMENTOS DE CONTABILIZACIÓN ESPECÍFICOS
♦ Póliza de importación,
♦ Cuentas por cobrar,
♦ Cuentas por pagar,
♦ Informe de Caja.
8.2.5 METODIZACIÓN DE LOS TRÁMITES
Toda clase de operaciones de la empresa debe ajustarse a trámites definidos, con
el objeto de crear rutina en las operaciones; para mayor facilidad de ejecución por
parte del personal. En nuestro medio gran parte de la pequeña y mediana
empresa; aunque han adoptado el sistema de sociedades, continúan siendo de
tipo familiar y esto hace que la administración sea orientada por los mismos
dueños; quienes confían en sus habilidades y experiencia en administrar.
137
Lo anterior ha tenido como consecuencia, que no se ha visto la necesidad de crear
instructivos o métodos definidos sobre el uso de los principales documentos de
donde proviene la información contable. Es indudable que se obtienen muchas
ventajas al preparar instructivos, donde se definen los procedimientos a seguir
sobre el uso de los formularios; entre ellos podemos mencionar los siguientes:
1) La mayor facilidad de ejecución por parte del personal.
2) Eficiencia por parte del personal al realizar su labor.
3) Economía para la empresa, debido a que se hace buen uso de los formularios.
4) Confiabilidad en la información que se obtiene en los documentos. Para un
mejor entendimiento de la metodización de los trámites previstos o
establecidos, es conveniente complementarlos con diagramas, los cuales
consisten en esquemas formados por varios símbolos o dibujos; tales como
círculos, flechas, rectángulos y otros; indicando las oficinas, documentos y
libros relacionados con el desarrollo de determinada operación.
En la misma forma, también pueden prepararse diagramas para exponer el trámite
de todos y cada uno de los documentos que maneja la empresa; los cuales deben
contener:
a) Nombre del documento,
b) Número de ejemplares,
c) Operación y Documento de origen,
d) En que consiste el trámite: tomar nota, registrar el documento, etc..
8.3 LOS LIBROS DE CONTABILIDAD
En nuestro medio, los libros de contabilidad están compuestos por los Libros
Principales y los Libros Auxiliares, en donde los auxiliares son conocidos como
138
libros de primera entrada y los Principales; como libros de segunda entrada. Los
libros principales son exigidos por ley, en los cuales se registra la información
contable en forma resumida. En cambio los libros auxiliares no son obligatorios;
pero si necesarios para llevar a cabo el registro detallado y minucioso de todas las
operaciones resumidas que contiene cada uno de los registros efectuados tanto
en el Libro Diario, como el Libro Mayor que lleva la empresa.
8.3.1 OBJETO Y CLASIFICACIÓN DE LOS LIBROS
El objeto fundamental de los libros, es proveer los medios para realizar una
agrupación de los hechos aislados que se captan a través de la documentación,
que de una u otra forma, tienen que ver con respecto a las operaciones de la
empresa.
En el comercio, los asientos de contabilidad son un registro del efecto de sucesos,
hechos, operaciones y cambios que ocurren y afectan al negocio monetariamente.
Se necesita algún registro de cada operación. Las operaciones pueden ser
internas, con extraños; y los asientos generalmente se necesitan para registrar:34
♦ Cambios de propiedad, incluyendo el efectivo.
♦ Ingresos por venta de productos y servicios.
♦ Remuneración de empleados.
♦ Cambios en obligaciones legales o financieras.
♦ Cambios que ocurren con el tiempo ó periódicamente.
Muchas de las obras de contabilidad han clasificado los registros contables en tres
grupos: Comprobantes originales, Diarios y Mayores. Esta clasificación no se
34 Manual del Contador Público, Instituto Mexicano de Contadores Públicos. Tomo II, Cap.22. Pag. # 749.
139
compagina con muchas de las eficientes prácticas modernas de contabilidad;
puesto que realmente el contabilizar operaciones, aún en forma especializada,
involucra escritura y repetición innecesarios. Una clasificación más exacta y
general pudiera ser:35
a) Registro de operaciones originales.
b) Resúmenes y análisis, y
c) Mayores.
Los pormenores, especialmente los detalles variables de cada operación o
suceso; deberán registrarse íntegramente en forma tal que se facilite su registro y
uso posterior. Después estos registros básicos, se sumarizan y analizan para
producir información, tanto para fines de control como para las cuentas de Mayor.
La clasificación que a su vez se da a los libros de contabilidad, depende de dos
condiciones fundamentales:
1) Del límite mínimo de análisis y el límite máximo de síntesis al que se pretende
llegar.
2) La necesidad de establecer medios de control que ofrezcan la seguridad de que
la síntesis de los hechos; es la consecuencia del análisis de los mismos y que
exista coincidencia numérica entre ambos.
Para la síntesis contable, existen los libros principales u obligatorios y para el
análisis están los registros auxiliares que pueden tomar formas variadas;
dependiendo de la naturaleza de la empresa y del grado de análisis que se
35 Manual del Contador Público. Ob. Cit. Pag. # 750.
140
pretenda obtener. En cuanto a la necesidad de establecer medios de control se
puede decir que entre los registros principales y auxiliares hay enlace entre la
síntesis y el análisis contable; efectuándose tal control así:
a) Acumulan clasificando y cuantificando, la documentación contable.
b) La acumulación descansa en la partida doble, pues los asientos comprenden
cargos y abonos.
c) Las cifras anotadas en los diarios, se trasladan al Libro Mayor, base de la
contabilidad sintética.
d) En conclusión, la fuente de datos que son los documentos; es registrar con las
mismas cifras en los registros Principales y Auxiliares.
8.3.2 LOS LIBROS PRINCIPALES U OBLIGATORIOS
En nuestro país existen disposiciones de carácter legal que señalan cuales son los
libros que toda empresa debe de llevar obligatoriamente para el registro de sus
operaciones y quienes están obligados a autorizarlos36. El código de comercio
vigente, establece lo siguiente:
Art. 435.- El comerciante está obligado a llevar contabilidad debidamente
organizada, de acuerdo con alguno de los sistemas generalmente aceptados en
materia de contabilidad y aprobados por quienes ejercen la función pública de
auditoría.
36 Art. 17, literales a) y b), LEY REGULADORA DEL EJERCICIO DE LA CONTADURIA, Decreto Nº 828, vigente el 01 de Abril del año 2000.
141
Los comerciantes deberán conservar en buen orden la correspondencia y demás
documentos probatorios.
“El comerciante debe llevar los siguientes registros contables: Estados
Financieros, Diario, Mayor; y los demás que sean necesarios por exigencias
contables o por ley. Los comerciantes podrán llevar la contabilidad en hojas
separadas y efectuar las anotaciones en el Diario en forma resumida y también
podrán hacer uso de sistemas electrónicos ó de cualquier otro medio técnico
idóneo para registrar las operaciones contables. Todo lo anterior lo hará del
conocimiento de la oficina que ejerce la vigilancia del Estado”
Art. 436.- Los registros deben llevarse en castellano. Las cuentas se asentarán en moneda nacional. Toda contabilidad deberá llevarse en el país, aún la de las agencias, filiales, subsidiarias o sucursales de sociedades extranjeras. La contravención será sancionada por la oficina que ejerce la vigilancia del Estado de conformidad a su ley. Toda autoridad que tenga conocimiento de la infracción, está obligada a dar aviso inmediato a la oficina antes mencionada. Art. 437.- Los comerciantes con activo inferior a cien mil colones llevarán
la contabilidad por si mismos o por personas de su nombramiento. Si el
comerciante no la llevare por si mismo, se presumirá otorgado el nombramiento
por quien la lleve; salvo prueba en contrario. Sin embargo, los comerciantes cuyo
activo en giro exceda de cien mil colones, están obligados a llevar contabilidad
por medio de contadores, bachilleres de comercio y administración o tenedores de
libros, con títulos reconocidos por el Estado, o por medio de empresas legalmente
autorizadas.
Art. 438.- Los registros obligatorios deben llevarse en libros empastados o
en hojas separadas, todas las cuales estarán foliadas, y serán autorizadas por el
Contador Público autorizado que hubiere nombrado el comerciante. Tratándose de
comerciantes sociales, será el Auditor Externo quien autorizará los libros o
142
registros, debiendo el administrador designado en los estatutos, avalar dicha
autorización.
Las hojas de cada libro deberán ser numeradas y selladas por el Contador Público
autorizado, debiendo poner en la primera de ellas una razón firmada y sellada en
la que se exprese el nombre del comerciante que las utilizará, el objeto a que se
destinan, el número de hojas que se autorizan y, el lugar y fecha de la entrega al
interesado.
La oficina que ejerce la vigilancia del Estado fiscalizará el cumplimiento de esta
obligación, pudiendo sancionar las deficiencias que existieren contra el auditor, el
comerciante o sus administradores, según el caso, todo de conformidad a la ley.
Art. 439.- Los comerciantes deben asentar sus operaciones diariamente y
llevar su contabilidad con claridad en orden cronológico sin blancos,
interpolaciones, raspaduras ni tachaduras, y sin presentar señales de alteración.
Art. 446.- En el libro Diario se asentará como primera partida, el balance
que muestre la situación económica y financiera del comerciante al iniciar sus
operaciones; anotando las cuentas de activo, pasivo y capital. Se asentarán
inmediatamente después en orden cronológico; las partidas correspondientes a las
operaciones que haga el comerciante, por cuenta propia o ajena.
Cuando las necesidades del negocio lo requieran, el Diario y el Mayor, podrán
estar constituidos por varios registros siempre que se cumplan los requisitos
exigidos por este código. También podrán llevarse el Diario y el Mayor en un solo
registro.
Además de los libros que señala el artículo 435 del Código de Comercio, son
obligatorios para las sociedades anónimas los siguientes:
143
1) Libro de Actas para Junta Directiva. (Art. 40, Com.)
2) Libro de Actas para Junta General de Accionistas (Art. 40, Com.)
3) Libro de Accionistas (Art. 155, Com.)
4) Libro de Aumento y Disminuciones de capital, para las sociedades de capital
variable (Art. 312, Com.)
Con el carácter de obligatorios, también hay otros Libros para ciertos
comerciantes; los cuales son los libros siguientes:
a) Registro de agentes pendientes (Art. 388 Com.)
b) Registro del cierre de operaciones de Agentes intermediarios ( Art. 408, ordinal
II; Com.)
c) Registro de un libro encuadernado de compras, Gastos y ventas al contado y al
crédito para comerciantes con activo en giro menor de ¢ 100,000.00 (Art. 452,
Com.)
d) Registro de Títulos nominativos de emisor (Art. 654, Com.)
e) Registro de socios en las Sociedades de Responsabilidad Limitada (Art. 113,
Com.)
f) Libro talonario único de registro de los almacenes generales de depósito (Art.
846, Com.)
g) Libro de registro de socios de las Cooperativas (Art. 19, Com.)
A) LIBRO DIARIO
El objeto de este libro es registrar en forma cronológica todas las operaciones de
la empresa mediante las partidas contables que se preparan para ello. Tal como lo
señala el Artículo 446 del código de comercio, la primera partida que debe
asentarse es el balance que muestre la situación económica y financiera del
comerciante al iniciar sus operaciones; seguirán después los asientos que se
144
originen día por día de las operaciones que se realicen. Generalmente cada
asiento contable debe contener:
Fecha de la operación, número correlativo de identificación, código de las cuentas
afectadas, nombre de las cuentas que deben afectarse, valores por los que deben
afectarse (cargos y abonos); además de las columnas de cargos y abonos, debe
haber una columna parcial que se utiliza cuando una partida contiene varios
conceptos o subcuentas y es necesario separar sus valores para mayor
información.
B) LIBRO MAYOR
El libro mayor es aquel en donde se sintetiza toda la información contable, los
asientos que se hacen en este libro se toman del Libro Diario, en el mismo orden
cronológico, puesto que en el Diario se indican los códigos, nombres de las
cuentas y valores que deben ser cargados o abonados.
A la operación de trasladar los asientos del Libro Diario al Libro Mayor, se le
denomina mayorizar y se hace con el propósito de determinar los saldos de todas
las cuentas de mayor para obtener los estados financieros que consisten en:
Balance y Estado de Resultados a una fecha determinada. Cada asiento en el
Libro Mayor debe contener: fecha, código y nombre de la contracuenta, número
del folio del Libro Diario de donde proviene el asiento y el valor.
Este libro puede adoptar dos formas; una de ellas es que puede llevarse a doble
folio, siendo la parte izquierda para anotar los cargos (Debe), y el lado derecho
para los abonos (Haber); en este sistema no se refleja el saldo de la cuenta; sino
la acumulación de cargos y abonos registrados; para la obtención del saldo de la
cuenta hay que hacer una resta de los saldos acumulados de cargos con relación
a los abonos o viceversa, dependiendo de la naturaleza de la cuenta. Otra forma
consiste en llevar las cuentas de mayor, en una sola página; la que debe estar
145
provista principalmente de tres columnas: Una para los cargos, otra para los
abonos y una última columna destinada para anotar el saldo. Esta forma resulta
más practica debido a que se obtiene el saldo cada vez que se hace un asiento
contable o puede determinarse inmediatamente después de haber registrado
todas las partidas del día.
C) LIBRO DE ESTADOS FINANCIEROS
Respecto a este libro, el artículo 442 del código de comercio; señala que este libro
contendrá:
1) Los balances generales ordinarios.
2) Los balances generales extraordinarios, ya que se practiquen por liquidación
anticipada del negocio, suspensión de pagos o quiebra; por disposición de la ley
o por voluntad del comerciante.
3) Resumen de los inventarios relativos a cada balance.
4) Resumen de las cuentas que se agrupen para formar los renglones del propio
Balance.
5) El estado de pérdidas y ganancias relativo a cada Balance.
6) El estado de composición del Patrimonio.
7) Cualquier otro estado que sea necesario para mostrar la situación económica y
financiera del comerciante.
146
8) La forma de como se haya verificado la distribución de las ganancias o la
aplicación de las pérdidas netas.
El uso de este libro no es muy frecuente, el primer registro que en él se hace es el
Balance General, con el que la empresa inicia las operaciones y luego se vuelve a
utilizar cuando se asienta el Balance y Estado de Resultados al final de cada
ejercicio económico; generalmente la anotación en este libro es una vez por año.
Además de los Libro principales de los que se ha hablado anteriormente, toda
empresa necesita llevar LIBROS AUXILIARES denominados también registros de
operaciones originales o de primera entrada; de estos libros se obtienen los
anexos o información analítica que se adjuntan a los estados financieros, con lo
que se logra una mayor comprensión de las cifras que se presentan. Es
fundamental tener registradas correctamente las operaciones originales; esto no
se hará automáticamente. Debe establecerse responsabilidad en la organización y
debe haber comprobación, pruebas y seguimiento. Una vez que la información se
registra íntegramente en el asiento original, el trabajo posterior con la información
en el sistema de contabilidad deberá ser mecánico y rutinario.37
Todas las cuentas del Mayor, son de gran importancia; pero hay algunas que
presentan mayor complejidad en la composición de su saldo, debido a la
disponibilidad o por la diversidad de subcuentas que la integran, razón por lo que
se hace necesario la implantación de Auxiliares para facilitar el análisis de las
mismas; entre ellas tenemos:
1) Efectivo: Registros auxiliares para el control de ingresos y egresos del efectivo.
2) Cuentas por Cobrar.
37 Manual de Contador Público. Ob. Cit. Pag.750
147
3) Documentos por Cobrar.
4) Clientes.
5) Activos Fijos y Depreciación acumulada.
6) Proveedores.
7) Provisiones.
8) Cuentas por Pagar.
9) Documentos por Pagar.
10)Gastos de Ventas.
11)Gastos de Administración.
12)Gastos Financieros, etc.
Estos registros tomarán variadas formas, las que dependerán principalmente del
tamaño de la empresa; así como del volumen de operaciones que se generen y
del grado de análisis que se quiera obtener. Estos registros son de mucha utilidad
dentro de la organización, continuamente la administración hace uso de ellos para
la operación de cierta información que es básica principalmente para:
1) Conocer la efectividad con que se recuperan sus créditos.
2) Comparar datos reales contra los presupuestos de: Ventas, Gastos de venta,
Gastos de administración, Costos de producción, etc.
3) Toma de decisiones.
Es importante que los registros auxiliares se mantengan actualizados con la
información; al final de cada mes o cuando se preparen los estados financieros,
las cifras de los auxiliares deben ser comparadas con las cifras que presenta el
Libro Mayor; con esta comparación se obtendrá la seguridad de que los asientos
contables han sido registrados correctamente. En caso de que haya diferencia
148
entre el saldo del Mayor con el Libro auxiliar, el procedimiento que se sigue es
examinar cada uno de los asientos en la cuenta errada; para verificar que las
anotaciones se hayan pasado correctamente en ambos libros.
8.4 LOS ESTADOS FINANCIEROS
En toda empresa se preparan y manejan una serie de información a través de
reportes, resúmenes, partidas contables, incluyendo hasta los registros contables;
todos de hecho, contienen información de carácter financiero; pero que tomados
en conjunto no es de mucha utilidad para los directores de la empresa, debido a
que no es posible formarse un criterio definido sobre la posición y resultados de
las operaciones. Por esta razón se requiere la preparación de estados financieros
en los cuales toda la información sea resumida, clasificada y concreta sobre los
hechos que se han originado durante un periodo determinado. Es a través de los
estados financieros que se hace posible conocer la situación económica de una
empresa.
Es indiscutible la importancia que tienen los estados financieros para la gerencia,
en la toma de decisiones; de aquí surge la necesidad de que su preparación sea
clara y oportuna. Son de gran importancia también para terceros, tales como:
Acreedores, Instituciones Financieras, Instituciones del gobierno que fiscalizan las
operaciones de la empresa, Accionistas y público en general.
Con relación a los estados financieros que se publican, los que llegan al poder de
los accionistas y del público en general, deben ser preparados de tal forma que
reduzcan al mínimo las interpretaciones erróneas por parte del lector. Se tiene
conocimiento de algunos instrumentos para la elaboración y presentación de los
estados financieros; al respecto el manual del contador público Tomo II, expone lo
siguiente:38 Los instrumentos para la elaboración y presentación de los estados
38 Manual de Contador Público. Ob. Cit. Paginas Nº 438 y 439.
149
financieros (además de un lenguaje, un sistema numérico y un sistema monetario)
consiste en los principios de contabilidad; convencionalismos, reglas y conceptos
contables.
Podemos definir que el objeto fundamental de los Estados Financieros, es el de
informar a todos los interesados en conocer la situación económica y financiera de
una empresa; durante un período determinado. Las entidades contables, tienen la
responsabilidad y la obligación de informar periódicamente; sus figuras financieras
a los diversos interesados a través de los Estados Financieros básicos que se
derivan de los registros contables. La responsabilidad de rendir información sobre
la entidad contable, descansa en su administración.
Para que los estados financieros, cumplan con el propósito de informar sobre la
situación financiera; los resultados de las operaciones y los flujos de efectivo de la
entidad contable, deben prepararse en base a un conjunto de normas para que la
información que presentan cumplan entre otros, con los requisitos de utilidad y
confiabilidad. La necesaria condensación de cifras e información en los estados
financieros básicos y el poco espacio disponible en los mismos, hace que
normalmente no sea posible informar sobre una serie de situaciones o
circunstancias que se han presentado en las empresas y que han quedado
reflejadas en las cifras presentadas; tampoco es factible explicar en el cuerpo de
los mismos estados financieros la descripción de los principios, métodos y
políticas contables utilizados en el proceso de acumulación de la información, ni
en la selección y clasificación de aquellas partidas o acumulaciones que han
justificado un lugar en los estados financieros. Esta información puede presentarse
en las notas a los estados financieros.
Los estados financieros básicos presentan limitaciones en su elaboración y en la
información que contienen; por lo tanto, es conveniente que estos estados sean
acompañados de la información suficiente y necesaria que explique
adecuadamente todas aquellas partidas, situaciones, acontecimientos o
150
circunstancias que se consideren necesarias para el conveniente análisis e
interpretación de la información financiera.
8.4.1 REVELACIONES GENERALES39
Los estados financieros se requieren entre otros fines para hacer evaluaciones y
tomar decisiones de carácter financiero. Los usuarios no pueden formarse juicios
confiables a menos que los estados financieros sean claros y comprensibles. La
información que se necesita para este propósito a menudo se extenderá más allá
del mínimo necesario para cumplir con los requerimientos legales de la localidad
de la compañia o de las autoridades reguladoras.
• Debe revelarse toda la información importante que sea necesaria para hacer
claros y comprensibles los estados financieros.
• Debe mostrarse el nombre de la empresa, el país en el cual se constituyó, la
fecha del Balance General y el período cubierto por los estados financieros.
• Debe darse una breve descripción de la naturaleza de las actividades de la
empresa, la forma legal de ésta y la moneda en la cual se expresan los estados
financieros, si estos datos no son evidentes de otra manera.
• Si es necesario las cifras y clasificaciones de partidas en los estados financieros
deben complementarse con información adicional para aclarar su significado.
Las partidas significativas no deben incluirse con otras partidas o deducirse de
ellas sin identificación separada. Los estados financieros deben mostrar las
cifras respectivas del periodo anterior.
39 NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD (NIC) Nº5, INSTITUTO MEXICANO DE CONTADORES PUBLICOS A.C.; párrados 2, 6:10, 18 Primera reimpresión de la 5a. edición, Abril de 1999.
151
En el Balance General, deben hacerse las revelaciones siguientes:
a) Restricciones a los derechos de propiedad sobre activos;
b) Garantías otorgadas con respecto a pasivos;
c) Los métodos de establecer provisiones para planes de pensiones y retiros;
d) Activos y pasivos contingentes, cuantificados si es posible; y
e) Sumas comprometidas para futuras erogaciones capitalizables.
En el Estado de Resultados, deberá hacerse las revelaciones siguientes:
a) Ventas y otros ingresos de operación;
b) Depreciación;
c) Ingresos por intereses;
d) Productos de inversiones;
e) Gastos por intereses;
f) Impuesto sobre la renta;
g) Cargos extraordinarios;
h) Créditos extraordinarios;
i) Transacciones de importancia intercompañías; y
j) Utilidad neta o pérdida neta del periodo.
8.4.2 PROPÓSITO DE LOS ESTADOS FINANCIEROS40
Los estados financieros son una representación financiera estructurada de la
posición financiera de, y las transacciones llevadas a cabo por una empresa. El
objetivo de los estados financieros de propósito general es proporcionar
información sobre la posición financiera, desempeño y flujos de efectivo de una
empresa que sea útil a un amplio rango de usuarios para tomar decisiones
40 NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD (NIC) Nº1, INSTITUTO MEXICANO DE CONTADORES PUBLICOS A.C.; párrados 5:7, Primera reimpresión de la 5a. edición, Abril de 1999.
152
económicas. Los estados financieros también muestran los resultados del manejo
de la gerencia de los recursos encomendados a ella. Para cumplir con este
objetivo, los estados financieros proporcionan información sobre los siguientes
elementos de una empresa:
a) Activos;
b) Pasivos;
c) Capital;
d) Ingresos y Gastos, incluyendo ganancias y pérdidas;
e) Flujos de efectivo.
Esta información, junto con otra información en las notas a los estados financieros,
ayuda a los usuarios a predecir los flujos de efectivo futuros de la empresa y, en
particular, la oportunidad y certeza de la generación de efectivo y de equivalentes
de efectivo.
El consejo de Directores u otro órgano dirigente de una empresa, es responsable
por la preparación y presentación de sus estados financieros. Un juego completo
de estados financieros incluye los siguientes componentes:
a) Balance;
b) Estados de Resultados;
c) Una declaración que muestre ya sea:
• Todos los cambios en capital; o
• Cambios en capital distintos a los que se originan de transacciones de capital
con los dueños y distribuciones a los dueños;
d) Estado de flujo de efectivo;
e) Políticas contables y notas explicativas.
153
8.5 OTROS REPORTES
Son documentos que contienen en forma más detallada, los registros específicos
de carácter administrativo y financiero; de renglones presentados en los estados
financieros que la administración o la gerencia desea verificar para planificar o
tomar decisiones; por ejemplo de la cartera de clientes, la base de datos que
alimenta a dichos registros, límites de crédito, así como también el periodo de
cobranzas; y otros reportes gerenciales y de consulta como son: Manejo de
inventarios, Costos de producción, Costos de mantenimiento, cartera de
proveedores, Activo fijo, presupuestos, Entrega y liquidación de cosechas, hojas
de cálculo financieras y fiscales etc.
9. EL SISTEMA DE CONTABILIDAD COMPUTARIZADO
Los conceptos de los Diarios especiales y los Mayores Auxiliares, se aplican a los
sistemas de contabilidad computarizados como también a los sistemas manuales.
En efecto, los Diarios especiales y las Mayores Auxiliares; operan mucho más
fácilmente en los sistemas computarizados. Se ha hecho énfasis en que los dos
propósitos de los Diarios especiales consisten en reducir la cantidad de tiempo
destinado a escribir los asientos de diario y trasladarlos a las cuentas del Mayor.
En un sistema computarizado, el contador solamente requiere registrar los datos
necesarios para que el computador prepare los asientos de Diario. Toda la
escritura y el traslado a las cuentas del Mayor general y del Mayor Auxiliar, lo
maneja la máquina sin ningún esfuerzo humano adicional.41
41 CONTABILIDAD, La Base para decisiones gerenciales, Editorial McGraw-Hill; Octava edición, Agosto de 1997, Autor: Robert F. Meigs; Pag. Nº 204 : 205.
154
9.1 REGISTRO DE LAS VENTAS AL POR MENOR
Los computadores reducen el trabajo. Los terminales en el punto de venta que
ahora se encuentran en muchos establecimientos de ventas al pormenor, reducen
significativamente el trabajo involucrado en la contabilización de las transacciones
de ventas. Muchos de estos terminales utilizan un explorador óptico u otro
dispositivo electrónico para “leer” en forma magnética las etiquetas codificadas
que van adheridas a la mercaderías. A medida que la mercadería pasa por el
explorador óptico, el código es enviado instantáneamente al computador. A partir
del número del código, el computador es capaz de identificar el artículo que se
esta vendiendo, registrar el valor de la venta, y trasladar el costo del artículo de
una cuenta de inventario a la cuenta Costo de mercaderías vendidas. Si la
transacción es una venta al crédito, el vendedor registra el número de la tarjeta de
crédito del cliente en la registradora electrónica. Este número permite que el
computador actualice en forma instantánea la cuenta del cliente en el Mayor
Auxiliar.
Observe que toda la contabilidad, se hace en forma automática en el momento en
que el vendedor registra la venta. Así pues, se puede registrar cualquier número
de transacciones y mayorizar sin necesidad de ningún trabajo manual. Al final de
cada día, el computador imprime un diario de ventas completo junto con los saldos
actualizados de las cuentas del Mayor general y del Mayor Auxiliar
correspondiente a las transacciones de venta.
9.2 VENTAJAS DE LOS SISTEMAS COMPUTARIZADOS
La ventaja principal del computador, es su increíble velocidad. El tiempo requerido
para que un computador mayorice una transacción o determine el saldo de una
cuenta; es de aproximadamente unas pocas millonésimas de segundo. Esta
155
velocidad origina varias ventajas comparativamente con los sistemas de
contabilidad manuales, como las siguientes:
1) Se pueden procesar en forma rápida y eficiente, grandes cantidades de datos.
Las empresas grandes pueden tener cientos de miles de transacciones por día.
Al procesar un volumen tan grande de datos, los computadores pueden ahorrar
gran cantidad de tiempo en cada paso del proceso contable, incluyendo el
registro de transacciones, su traslado a las cuentas del Mayor y la preparación
de registros contables; informes y reportes.
2) Se pueden tener actualizados los saldos de las cuentas. La velocidad con la
que un computador puede procesar los datos, permite que las empresas
mantengan actualizadas las cuentas del Mayor Auxiliar; los registros de
inventario permanente y la mayoría de las cuentas del Mayor general.
3) Con un sistema computarizado, se puede llevar con mayor eficiencia el Diario
de ventas; que también se puede preparar con un sistema de contabilidad
manual. Con un sistema computarizado se puede llevar un Diario similar. Más
aún, el computador puede además reordenar esta información para mostrar los
totales de las ventas diarias por Departamento de ventas, por vendedor y por
producto. Las consideraciones de tiempo y costo; hacen en práctica la
preparación de esta información complementaria en un sistema de contabilidad
manual.
4) Se puede disponer de retroalimentación instantánea a medida que van teniendo
lugar las transacciones. En los sistemas computarizados en línea de tiempo real
(OLRT), el empleado que ejecuta una transacción puede disponer de un
terminal en comunicación directa con el computador. Por tanto, el empleado
156
tiene acceso inmediato a información contable útil para ejecutar una transacción
corriente.
Ejemplo: Las cajas registradoras electrónicas, actualmente disponibles en
muchos almacenes por departamentos constituyen terminales de punto de venta
que están en comunicación directa con el sistema computarizado del almacén.
Cuando un vendedor hace una venta al crédito a un cliente el cual utiliza tarjeta de
crédito del almacén, el vendedor registra el número de la tarjeta de crédito en el
terminal. El computador compara este número con la lista de tarjetas de crédito
canceladas o robadas y determina si la transacción de venta haría que el saldo de
la cuenta del cliente sobrepasara su límite de crédito preestablecido. Si cualquiera
de estos procedimientos indica que no se debe extender crédito al cliente, el
computador le notifica al vendedor no hacer la venta al crédito.
Se pueden tener procedimientos adicionales de control interno en un sistema
computarizado. La aprobación de cada venta al crédito, descrita en el caso
ilustrativo anterior, constituye simplemente un ejemplo de un procedimiento de
control interno del cual pueden hacer uso las capacidades únicas del computador.
Tal procedimiento de control puede no ser práctico en un sistema manual,
especialmente si el Mayor Auxiliar de Cuentas por Cobrar no se mantiene
permanentemente actualizado.
10. LA TOMA DE DECISIONES
No puede decirse que exista un plan hasta que se haya tomado una decisión: un
compromiso de recursos, dirección o reputación. Antes de eso sólo se tienen
estudios de planeación. Los gerentes ven a veces la toma de decisiones como su
trabajo central porque deben escoger continuamente lo que debe hacerse, quien
ha de hacerlo y cuando, donde y ocasionalmente incluso como se hará. Sin
157
embargo, la toma de decisiones es sólo un paso en la planeación; aun cuando se
hace rápidamente y con muy poca reflexión o cuando incluye en la acción sólo por
unos cuantos minutos. También es parte de la vida cotidiana de todos. Un curso
de acción raras veces puede juzgarse en forma aislada ya que prácticamente cada
decisión debe ir aunada a otros planes. El estereotipo del magnate administrativo
que truena los dedos y oprime botones se desvanece, a medida que se hacen
claros los requerimientos de la investigación y el análisis sistemático que
anteceden a una decisión.
10.1. CONCEPTOS
La toma de decisiones se define como seleccionar entre alternativas un curso de
acción; se encuentra en el núcleo de la planeación.42
10.2 LA IMPORTANCIA Y LIMITACIONES DE LA TOMA RACIONAL DE DECISIONES.
Al describir los pasos en la planeación, en realidad se está considerando la toma
de decisiones como una parte principal de la planeación. De hecho, una vez
conocidas una oportunidad y una meta, el núcleo de la planeación es realmente el
proceso de la decisión. Así, en este contexto, el proceso que conduce a la toma de
una decisión podría considerarse como: 1) Formulación de premisas, 2)
Identificación de alternativas, 3) Evaluación de las alternativas en términos de la
meta buscada y 4) Elección de una alternativa, es decir, tomar una decisión.
A) RACIONALIDAD EN LA TOMA DE DECISIONES
Se dice con frecuencia que la toma de decisiones eficaz debe ser racional. ¿Pero
que es racionalidad? ¿Cuando piensa o decide racionalmente una persona?.
42 Harold koontz, Administración, Etorial McGaw-Hill; Novena Edición, marzo de 1991, Página Nº155.
158
Los seres humanos que actúan o deciden racionalmente están intentando
alcanzar alguna meta que no puede lograrse sin acción. Deben tener una
comprensión clara de los cursos alternativos mediante los cuales una meta puede
alcanzarse en la circunstancias y con las limitaciones existentes. También han de
contar con la información y la habilidad para analizar y evaluar alternativas a luz
de la meta buscada. Y, por último deben tener el deseo de llegar a la mejor
solución al seleccionar la alternativas que satisfaga más eficazmente el logro de la
meta.
B) RACIONALIDAD LIMITADA
Un gerente debe conformarse con la racionalidad limitada. En otras palabras, las
limitaciones de tiempo, información y certidumbre limitan la racionalidad aunque
un gerente intente honestamente ser completamente racional. Como no podemos
ser completamente racionales en la práctica, los gerentes a veces permiten que
su aversión al riesgo (el deseo de “ir a la segura”). Interfiera con el deseo de llegar
a la mejor solución en las circunstancias actuales. Aunque muchas decisiones
administrativas se toman con el deseo de “pasarlas” con tanta seguridad como sea
posible, la mayoría de los gerentes si intentan tomar las mejores decisiones que
fueran dentro de los límites de la racionalidad y a la luz de la magnitud y
naturaleza de los riesgos implícitos.
10.3 PASOS EN EL PROCESO DE LA TOMA DE DECISIONES 10.3.1 DESARROLLO DE ALTERNATIVAS
Suponiendo que sabemos cuales son nuestras metas y estamos de acuerdo en
las claras de planeación, el primer paso en la toma de decisiones consiste en
desarrollar alternativas. Casi siempre hay alternativas para cualquier curso de
acción; de hecho, se parece haber una sola forma de hacer las cosas, muy
probablemente sea una manera equivocada. Si únicamente podemos pensar en
159
un solo curso de acción, evidentemente no nos hemos puesto a pensar con
bastante empeño.
La habilidad de desarrollar alternativas a menudo es tan importante como
seleccionar correctamente entre ellas. Por otra parte, la ingeniosidad, la
investigación y el sentido común a menudo sacan a la luz tantas opciones que no
todas ellas pueden evaluarse adecuadamente. El gerente necesita ayuda en esta
situación, y esta ayuda, así como la que se requiere para recoger la mejor
alternativa, se encuentra en el concepto del factor limitante o estratégico. A) EL PRINCIPIO DEL FACTOR LIMITANTE
Un factor limitante es algo que obstaculiza el logro de un objetivo deseado. Si se
reconocen los factores limitantes es una situación dada, se puede estrechar la
búsqueda de alternativas a aquellas que superen a esos factores.
B) DESCUBRIMIENTO DEL FACTOR LIMITANTE
Tal vez no sea fácil descubrir el factor o factores limitantes ya que éstos a menudo
son oscuros. La búsqueda y el reconocimiento de los factores limitantes en la
planeación nunca terminan. Para un programa en un momento dado, un
determinado factor puede ser decisivo, pero en un momento futuro y para un
decisión similar puede ser algo en la planeación anterior carecía relativamente de
importancia. Así, una firma podría decidir adquirir nuevo equipo cuando el factor
limitante fuera la disponibilidad de capital, sólo para que el factor se convirtiese en
la entrega o, más tarde, en la capacitación del personal que opera el equipo.
10.3.2 EVALUACIÓN DE ALTERNATIVAS
Una vez que se hayan encontrado alternativas apropiadas, el paso siguiente en la
planeación consiste en evaluarlas y seleccionar aquella que contribuya mejor a la
obtención de la meta. Este es el punto de la toma de decisión final, aunque
también de tomarse decisiones en los otros pasos de la planeación: en la
160
selección de metas, en la selección de premisas críticas e incluso en la selección
de alternativas.
A) FACTORES CUANTITATIVOS Y CUALITATIVOS
Cuando se comparan diversos planes para lograr un objetivo, estamos propensos
a pensar exclusivamente en los factores cuantitativos. Estos son factores que
pueden medirse en términos numéricos, como el tiempo o los diversos tipos de
costos fijos y de operaciones. Nadie cuestionaría la importancia de este análisis,
pero el éxito de la empresa de empresa estaría en peligro si se ignorasen los
factores intangibles o cualitativos. Los factores cualitativos o intangibles son
aquellos difíciles de medir numéricamente, como la calidad de las relaciones
laborales, el riego del cambio tecnológico o el ambiente político internacional.
Para evaluar y comparar los factores intangibles en un problema de planeación y
tomar decisiones se deben reconocer primero estos factores y determinar después
si se les puede dar una medición cuantitativa razonable. En caso negativo, se
deberá averiguar lo más posible acerca de ellos, talvez clasificarlos en términos de
su importancia, comparar su probable influencia sobre el resultado con la de los
factores cuantitativos y llegar entonces a una decisión. Esta decisión puede dar un
peso predominante ha un solo intangible.
Tal procedimiento permite al gerente determinar el valor estadístico de las
decisiones administrativas que puedan cuantificarse con tanta exactitud como para
que el juicio sea innecesario. La toma de decisiones raras veces es sencilla. No
carece de justificación el hecho que al ejecutivo de éxito se halla descrito
burlonamente como una persona que sabe adivinar. B) ANÁLISIS MARGINAL
En la evaluación de las alternativas, se pueden utilizar las técnicas del análisis
marginal para comparar ingresos adicionales que surjan de costos también
161
adicionales. Cuando el objetivo sea el de maximizar las utilidades, la meta se
alcanzará, como enseña la economía elemental, cuando los ingresos y costos
adicionales sean iguales. En otras palabras, si los ingresos adicionales son
mayores que los costos adicionales en una cantidad más grande, pueden
conseguirse más utilidades produciendo más. Sin embargo, en el punto donde el
volumen adicional cuesta más que los ingresos adicionales, las utilidades serán
más con un volumen más pequeños. El análisis marginal puede usarse para
comparar factores que no sean los costos y los ingresos.
C) ANÁLISIS DE EFICACIA DE LOS COSTOS
Un mejoramiento, o una variación del análisis marginal tradicional, es al análisis de
la eficacia de costos o de costos-beneficios. El análisis de eficacia de los costos
busca la mejor proporción entre beneficios y costos; esto significa, encontrar la
forma menos costosa de alcanzar un objetivo o bien conseguir el mayor valor por
ciertos gastos. De modo similar el análisis de costos-beneficios también se refiere
a la razón entre los beneficios y los costos; a menudo no es posible sin embargo,
medir los beneficios de un programa con exactitud. Así, es la técnica de sopesar
alternativas que no puede reducirse adecuadamente a dinero o alguna otra
medida específica, como en el caso del análisis marginal normal, que es similar a
una forma tradicional del análisis de costo-beneficio. En sus términos más
sencillos, el análisis de eficacia de los costos es una técnica para escoger el mejor
plan cuando los objetivos sean menos específicos que ventas, costos o utilidades.
A los objetivos no cuantificables se les puede dar algunas veces mediciones
bastante específicas de eficacia. Así, en un programa con el objetivo general de
mejorar la moral del empleado, se puede medir la eficacia mediante factores tan
verificables como la rotación de personal, el ausentismo o el volumen de quejas y
también puede complementar estas mediciones mediante aportaciones subjetivas
como el juicio de expertos.
162
Las principales características del análisis de la eficacia de los costos son que nos
hace concentrarnos en los resultados de un programa, nos ayuda a comparar los
beneficios potenciales de cada alternativa con su costo potencial que nos obliga a
comparar después las alternativas en términos de las ventajas globales. Aunque la
decisión sobre eficacia de costos requiere los mismos pasos de cualquier decisión
de planeación, sus principales características son las siguientes:
1) Los objetivos están orientados normalmente al resultado final y rara vez son
exactos.
2) Las alternativas ordinariamente representan sistemas, programas o estrategias
totales para lograr los objetivos.
3) Las mediciones de eficacia deben ser pertinentes a los objetivos y estar
establecidas en términos tan exactos como sea posible, aunque talvez algunas
no sean cuantificables.
4) Los estimados de costos pueden incluir costos no monetarios, así como
monetarios.
5) Los estándares de decisión, aunque definitivos, pero usualmente no tan
específicos como el costo o las utilidades, pueden incluir el logro de un objetivo
al costo mínimo, alcanzarlo con los recursos disponibles o proporcionar un
compromiso de costo por eficacia, particularmente a la luz de las exigencias de
otros programas.
163
10.3.3. SELECCIÓN DE ALTERNATIVAS
Cuando se seleccionan alternativas, los gerentes pueden utilizar tres métodos
básicos: 1) experiencia, 2) experimentación y 3) investigación y análisis. A) EXPERIENCIA
Recurrir a la experiencia probablemente desempeña una parte más importante de
la que merece en la toma de decisiones. Los gerentes experimentados creen, a
menudo sin darse cuenta, que las cosas que han logrado con éxito y los errores
que han cometido son guías casi infalibles para el futuro. Esta actitud suele
acentuarse más cuanto mayor experiencia haya tenido un gerente y más alto haya
llegado en una organización.
En cierto modo, la experiencia es el mejor maestro. El mero hecho de que los
gerentes hayan alcanzado su posición parece justificar sus decisiones del pasado.
Además, el proceso de pensar a fondo los problemas, tomar decisiones y ver que
los programas tienen éxito o fracasan revela buen juicio. Sin embargo, muchas
personas no aprenden de sus errores, y hay gerentes que nunca parecen tener la
madurez de juicio que requiere la empresa moderna.
No obstante, puede ser peligroso confiar en la experiencia pasada como guía de la
acción futura. En primer lugar, la mayoría de la gente no recose las razones
implícitas de sus errores o fracasos. En segundo lugar, las lecciones de la
experiencia pueden ser completamente inaplicables a problemas nuevos. Las
decisiones acertadas deben evaluarse en relación con los sucesos del futuro,
mientras que la experiencia pertenezca al pasado. Por otra parte, si se analiza
cuidadosamente la experiencia en vez de seguirla a ciegas y si se extraen de ella
las razones fundamentales de éxito o del fracaso, puede ser útil como una base
para el análisis de decisión. Un programa exitoso, una compañía bien
administrada, una promoción de producto rentable o cualquier otra decisión que
164
resulte acertada aportará datos útiles para tal aplicación. Así como los científicos
no dudan en basarse en las investigaciones de otros y serían verdaderamente
tontos si solamente las repitieran, también los gerentes pueden aprender mucho
unos de otros.
B) EXPERIMENTACIÓN
Una forma obvia de escoger entre alternativas es probar una de ellas haber que
pasa. La experimentación se usa a menuda en la investigación científica. La gente
sostiene con frecuencia que se debería emplear más en administración y que la
única manera en que un gerente puede estar seguro de que los planes sean
correctos es ensayar las diversas alternativas y ver cual es la mejor.
Es probable que la técnica experimental sea la más costoso de todas,
especialmente cuando un programa requiere grandes desembolsos de capital y
personal y cuando la firma no puede darse el lujo de probar vigorosamente varias
alternativas. Además, después de haber hecho un experimento, es probable que
su resultado todavía sea dudoso ya probablemente el futuro no será igual al
presente. Por lo tanto, esta técnica deberá utilizarse sólo después de considerar
otras alternativas. Por otra parte, hay muchas decisiones que no pueden tomarse
hasta que el experimento señale el mejor curso de acción. Ni experiencias
similares ni la más cuidadosa investigación pueden garantizar a los gerentes las
decisiones correctas. La experimentación se usa de otras maneras. Una firma
puede probar un producto nuevo en algún mercado antes de venderlo a escala
nacional. Las técnicas organizacionales a menudo se prueban en una oficina o
sucursal antes de ser aplicadas en una compañía entera. Un candidato a un
puesto ejecutivo puede ser sometido a prueba en el trabajo durante las vacaciones
del titular.
165
C) INVESTIGACIÓN Y ANÁLISIS
Una de las técnicas más eficientes para seleccionar alternativas cuando están en
juego decisiones importantes son la investigación y el análisis. Este enfoque que
significa resolver un problema al comprenderlo primero. Implica, por tanto, una
búsqueda de realizaciones entre las variables restricciones y premisas más
críticas que tengan influencia sobre la meta buscada.
Para resolver un problema de planeación, se debe dividir primero en sus partes
componentes y estudiar los diversos factores cuantitativos y cualitativos. Es
probable que el estudio y el análisis sea mucho más barato que la
experimentación.
Un paso principal en el enfoque de investigación y análisis consiste en desarrollar
un modelo que simule el problema. Pero es probable que la más útil sea una
presentación de las variables en una situación de problema mediante términos y
relaciones matemáticas. Por lo tanto, si se puede conceptualizar un problema, se
habrá dado un gran paso en su solución. La ciencia físicas se han basado desde
hace mucho tiempo en modelos matemáticos para hacer esto, y es estimulante ver
que este método se aplica a la toma de decisiones administrativas. Uno de los
enfoques más completos de investigación y análisis de la toma de decisiones es la
investigación de operaciones.
10.3.4 DECISIONES PROGRAMADAS Y NO PROGRAMADAS
Se puede marcar una distinción entre decisiones programadas y decisiones no
programadas. Una decisión programada, se aplica a problemas estructurados o
rutinarios. Las decisiones no programadas se usan en situaciones no
estructuradas, novedosas y mal definidas de una naturaleza no recurrente. La
mayoría de las decisiones no son ni completamente programadas ni
completamente no programadas, sino una combinación de ambas cosas.
166
10.3.5 TOMA DE DECISIONES EN CONDICIONES DE CERTIDUMBRE,
INCERTIDUMBRE Y RIESGO.
Prácticamente todas la decisiones se toman en un ambiente de cierta
incertidumbre. Sin embargo, el grado variará desde seguridad relativa a gran
incertidumbre. Además, hay ciertos riesgos implícitos en la toma de decisiones.
• En una situación de certidumbre, hay una certeza razonable acerca de lo que
sucederá cuando se tome una decisión. La información es asequible, se
considera confiable y se conocen las relaciones de causa y efecto.
• En una situación de incertidumbre, en cambio, sólo se cuenta con una escasa
base de datos, no se sabe si estos son confiables o no y tampoco si la situación
puede cambiar o no. Además, no se pueden evaluar las interacciones de las
variables.
• En una situación de riesgo es posible que se cuente con información objetiva,
pero puede ser que sea incompleta. Para mejorar la toma de decisiones se
pueden estimar las probabilidades objetivas de un resultado al usar. Por otra
parte puede utilizarse la probabilidad subjetiva, basada en el juicio y la
experiencia. Por fortuna hay cierto número de herramientas que ayudan a los
gerentes a tomar decisiones más eficaces. 10.3.6 ENFOQUES MODERNOS EN LA TOMA DE DECISIONES.
Hay diversas técnicas modernas para mejorar la calidad de la toma de decisiones
en las condiciones normales de incertidumbre. Entre las más importantes se
cuenta con las siguientes:
1) Análisis de riesgo, 2) árboles de decisión y 3) teoría de la preferencia.
167
A) ANÁLISIS DE RIESGOS
A todas las personas inteligentes que toman decisiones en condiciones de
incertidumbre les gusta conocer la magnitud y naturaleza del riesgo que corren al
escoger un curso de acción. Una de las deficiencias en el uso de los enfoques
tradicionales de la investigación de operaciones para la resolución del problema es
que muchos los datos empleados en un modelo son meramente estimaciones y
otros se basan en probabilidades. La práctica común es que los especialistas de
staff o tengan los “mejores estimados”. Para dar una visión más precisa del riesgo
se han desarrollado nuevas técnicas. Prácticamente cualquier decisión se basa en
la interacción de cierto número de variables importantes, muchas de las cuales
ofrecen un elemento de incertidumbre pero, tal vez, un grado bastante elevado de
probabilidad.
B) ARBOLES DE DECISIÓN.
Una de las mejores maneras de analizar una decisión consiste en usar los
llamados árboles de decisión. Los árboles de decisión trazan en forma de “árbol”
los puntos de la decisión, los sucesos fortuitos y las probabilidades de los diversos
cursos que podrían seguirse. Un problema común ocurre en los negocios cuando
se lanza un producto nuevo.
El método de árbol de decisión hace posible al menos las alternativas principales y
el hecho de que las decisiones subsecuentes pueden depender de sucesos
futuros. Al incorporar las probabilidades de diversos sucesos en el árbol, se puede
comprender también la verdadera probabilidad de que una decisión produzca los
resultados deseados. El “mejor estimado” puede resultar muy riesgoso. Una cosa
es segura : los árboles de decisión y las técnicas similares si sustituyen a los
juicios amplios al concentrarse en los elementos importantes en una decisión,
sacando a la luz suposiciones que a menudo están escondidas y revelando el
proceso de razonamiento mediante el cual las decisiones se toman en condiciones
de incertidumbre.
168
C) TEORÍA DE LA PREFERENCIA.
La teoría de la preferencia, o de la utilidad, como se basa en la noción de que
variarán las actitudes individuales hacia el riesgo, ya que algunas personas
estarán dispuestas sólo a correr riesgos menores que los indicados por las
probabilidades (contrarias al riesgo) y otras desean correr mayores riesgos
(apostadores). Aunque de le llama aquí teoría de la preferencia, esta técnica se
denomina en sentido más clásico “teoría de la utilidad”. Las probabilidades
puramente estadísticas en cuanto a su aplicación a la toma de decisiones, se
basan en la suposición de que los tomadores de decisiones la seguirán.
10.3.7 EVALUACIÓN DE LA IMPORTANCIA DE UNA DECISIÓN
Los gerentes no sólo deben tomar decisiones correctas; sino que también deben
adoptarlas cuando se necesiten y de la manera más económica posible, y deben
hacer esto con frecuencia; por eso es útil contar con pautas para la importancia
relativa de las decisiones. Las decisiones de menor importancia no necesitan un
análisis y una investigación completos, e incluso se pueden delegar con
seguridad, sin poner en peligro la responsabilidad básica de un gerente individual.
La importancia de una decisión también depende del alcance de la
responsabilidad, de modo que aquello que prácticamente no tenga importancia
para el presidente de una corporación puede ser sumamente importante para un
jefe de sección.
Sin una decisión compromete la empresa a un gran desembolso de fondos o a un
programa importante de personal, como un programa para la evaluación y la
capacitación administrativa, o si el compromiso sólo puede cumplirse en un
período largo deberá ser sometida a la alta dirección para su estudio y aprobación.
Algunos planes pueden cambiarse con facilidad, algunos tienen integrada la
posibilidad de un cambio futuro de dirección y otros implican una acción en la que
es difícil dar marcha atrás.
169
Es obvio que las decisiones que impliquen cursos inflexibles de acción deben
evaluarse mas cuidadosamente que las que puedan cambiarse con facilidad. Si
las metas y las premisas ofrecen bastante certidumbre, una decisión que apoye en
éstas tienden a ser menos difícil y requieren menos juicios y análisis que cuando
haya mucha incertidumbre.
Cuando las metas, insumos, restricciones y variables puedan medirse con
precisión, como insumos definidos en un taller de maquinaria de producción, la
importancia de la decisión, si todo lo demás permanece constante, tiende a ser
menos que cuando los insumos son difíciles de cuantificar, como en la fijación de
precios de un nuevo producto de consumo o la decisión sobre su estilo. Cuando el
impacto de una decisión en las personas es grande, su importancia es elevada. El
error de un médico en un hospital puede ser letal para el paciente. Nadie que tome
una decisión que afecte a otras personas puede permitirse ignorar las
necesidades de aquellos que acepten la decisión.
10.3.8 OTROS FACTORES EN LA TOMA DE DECISIONES
Hay otros factores que influyen en la toma de decisiones tales como:
1) Valores personales y cultura de la organización. En el modelo de la
planeación estratégica, se ha visto que una variable importante que influye en la
dirección de la empresa se refiere a los valores personales, principalmente de
los gerentes de alto nivel. Sin embargo, los valores influyen en la toma de
decisiones en todos los niveles organizacionales, directivos y no directivos por
igual. Lo que es verdad para los individuos también es válido para la
organización en su totalidad. Así, el patrón de conducta, las creencias
compartidas y los miembros de una organización influyen en la toma de
decisiones.
170
2) Toma de decisiones en grupo. En las organizaciones modernas, las
decisiones las toman a menudo grupos de individuos, como son los comités o
los equipos.
3) Creatividad e innovación. La toma de decisiones eficaz requiere creatividad e
innovación.
10.3.9 SISTEMA DE APOYO A LAS DECISIONES
Los sistemas de apoyo a las decisiones. Usan computadoras para facilitar el
proceso de toma de decisiones en tareas semiestructuradas. Estos sistemas están
diseñados no para reemplazar el juicio ejecutivo, sino para apoyarlo y hacer mas
eficaz el proceso de la toma de decisiones. El diseño de un sistema eficaz
requiere un conocimiento profundo de la forma en que los gerentes toman
decisiones.
La disponibilidad de minicomputadoras y microcomputadoras, así como redes de
comunicaciones, permite tener acceso y utiliza una gran cantidad de información a
un costo bajo. Así, los sistemas de apoyo a las decisiones DSS les dan a los
gerentes una herramienta importante para la toma de decisiones bajo su propio
control.
Aunque hay similitudes entre los sistemas de información gerencial MIS, y en
estos sistemas, también hay muchas diferencias. Tradicionalmente los
diseñadores de MIS eran expertos técnicos, pero los gerentes que tenían que
tomar las decisiones, sólo tenían pocos conocimientos. En cambio, los sistema de
apoyo a las decisiones se concentra en el proceso de la toma de decisiones y en
los gerentes quienes, con la cooperación de profesionales técnicos, diseñan el
sistema adecuado para una posición particular. Los gerentes que tienen acceso a
base de datos en estos sistemas pueden manipular datos y explorar la eficacia de
cursos alternativos de acción.
171
Estas y otras diferencias entre ambos tipos de sistemas se muestran a
continuación:
MIS DSS
1) Se concentra en tareas estructuradas y
decisiones rutinarias (por ejemplo, uso de
procedimientos, uso de reglas de decisión.
1) Se concentra en tareas semiestructuradas
que requieren juicio ejecutivo.
2) Hincapié en el almacenamiento de datos. 2) Hincapié en la manipulación de datos.
3) Con frecuencia los gerentes solo tienen
acceso indirecto a los datos.
3) Los gerentes tienen acceso directo a los
datos.
4) Dependencia respecto a un experto en
computadoras.
4) Dependencia respecto al propio juicio del
gerente.
5) Posiblemente el gerente debe esperar su
turno para tener acceso a los datos.
5) Accedo directo a computadora y a datos.
6) El gerente del MIS no conoce bien la
naturaleza de la decisión.
6) El gerente conoce el ambiente de la decisión.
7) Hincapié en la eficiencia. 7) Hincapié en la eficiencia.
10.3.10 EL ENFOQUE DE SISTEMAS Y LA TOMA DE DECISIONES.
Usualmente las decisiones no pueden tomarse, por supuesto, un ambiente de
sistema cerrado. Muchos elementos del ambiente de la planeación se encuentran
fuera de la empresa. Además, cada departamento o sección de una empresa es
un subsistema de la empresa en su totalidad; los gerentes de estas unidades
organizacionales deben ser sensibles a las políticas y programas de otras
unidades organizacionales y de la totalidad de la empresa. Y, los seres humanos
172
dentro de la empresa son parte del sistema social, y su pensamiento y actitudes
deben tenerse en cuenta cuando un gerente tome una decisión.
Además, aun cuando los gerentes construyen un sistema serrado como pueden
hacerlo con los modelos de decisión en la investigación de operaciones, lo hacen
tan sólo para tener un programa viable que resolver. Pero al hacer, realizan ciertas
suposiciones en cuanto a las fuerzas ambientales que influyen fuertemente en su
decisión, introducen datos en sus cálculos como son o parecen ser en cualquier
momento y cambian la construcción de su modelo cuando factores y
acontecimientos fuera de sus fronteras así los requieran.
Decir que los gerentes tienen en cuenta los diversos elementos en el ambiente de
sistema de su problema no quiere decir que abdiquen a su papel como encargado
de tomar decisiones. Alguien debe seleccionar un curso de acción de entre las
alternativas, tomando en cuenta sucesos y fuerzas del ambiente de una decisión.
A menudo no es factible o aconsejable democratizar el proceso de la decisión, de
modo que para todas las decisiones se tome un voto de los subordinados o de las
numerosas personas que puedan tener algún interés inmediato o remoto en la
decisión. En algún momento a de tomarse una decisión.