niif 15: opciones para la transición · 2017-06-20 · que su ingreso sería de 2.000, 1.000,...

NIIF 15: Opciones para la Transición

Leonardo E. Torres H.

¿Qué opciones de transición proporciona la Norma?

• Método Retrospectivo sin expedientesprácticos (Full Retrospective Method).

• Método Retrospectivo con expedientesprácticos (Mixed Retrospective Method).

• Método Prospectivo (Cumulative EffectMethod).

Full Retrospective Method

• Es un método que consiste en re-expresar losEstados Financieros de los períodoscomparativos presentados, sin aplicación deexpedientes prácticos, como si siempre sehubiera aplicado la nueva Norma NIIF 15.

• Requiere presentar los ajustes acumulados porefectos anteriores al año de transición en elpatrimonio del Estado de SituaciónFrinanciera de apertura del períodocomparativo más antiguo presentado.

Full Retrospective Method

• Ventajas de este método:– Mejora la comparabilidad intertemporal.

• Desventajas de este método:– Necesita ser aplicado a todos los contratos

(vigentes y no vigentes bajo la norma actual).

– Requiere más información histórica.

Mixed Retrospective Method

• Es un método que consiste en reconocer el efectoacumulado de aplicar la nueva Norma alcomienzo del período más antiguo presentado,utilizando uno o más de uno de los expedientesprácticos disponibles.

• Los expedientes prácticos simplifican la forma enque los contratos son reexpresados o reducen elnúmero de contratos a ser reexpresados.

• Uno de los expedientes permite que la Norma seaplique sólo a los contratos que no se consideranterminados bajo la Norma actual al comienzo delperíodo más antiguo presentado.

Mixed Retrospective Method

• Ventaja:– Permite suavizar la aplicación retrospectiva de la

norma.

– Puede no aplicarse a la totalidad de los contratos.

• Desventaja:– Se afecta la comparabilidad intertemporal.

– La entidad requiere evaluar el impacto de cadaexpediente práctico para decidir acerca de suconsideración.

Cumulative Effect Method

• Es un método que consiste en reconocer el efectoacumulado de aplicación de la nueva Norma enla fecha de aplicación inicial, sin reexpresar losperíodos comparativos presentados.

• La empresa puede escoger aplicar la nuevanorma a todos sus contratos o solo a los contratosque no se consideran terminados en la fecha deaplicación inicial.

• Las empresas pueden escoger usar el expedientepráctico disponible para las modificaciones decontrato que simplifica su reexpresión.

Cumulative Effect Method

• Ventajas:– Permite concentrar la atención solo en los

contratos vigentes bajop la nueva Norma.

– Requiere menos información histórica.

• Desventajas:– Reduce la comparabilidad intertemporal.

– Introduce un reporte dual en el año de aplicacióninicial.

Ejemplo comparativo

• Bajo la Norma actual, una empresa reconocióun ingreso de 1.250 en los años 2015, 2016 y2017, y habría reconocido un ingreso de1.250 en el año 2018.

• Bajo la nueva Norma la entidad determinaque su ingreso sería de 2.000, 1.000, 1.000 y1.000 para los mismos períodos.

• En la siguiente tabla se resumen las cifras bajacada metodología.

Ejemplo comparativo

Comparativos Año actual

2016 2017 2018 Total

Norma Actual

Ingreso 1,250 1,250 1,250 3,750

Método retrospectivo (sin expediente práctico)

Ingreso 1,000 1,000 1,000 3,000

Ajuste al patrimonio de apertura 750 750

Método de Efecto Acumulado

Ingreso 1,250 1,250 1,000 3,500

Ajuste al patrimonio de apertura 250 250

Contrato Terminado

• El concepto de “Contrato Terminado” seutiliza al aplicar los expedientes prácticosdisponibles bajo las opciones de transición,que simplifican la forma en que los contratosson reexpresados o reducen el número decontratos a ser reexpresados.

• Bajo IFRS un “Contrato Terminado” es aquelpara el cual la entidad ha transferido latotalidad de los bienes o serviciosidentificados bajo la Norma actual.

Expedientes prácticos

• Expediente práctico 1: Para los contratosterminados, la entidad no necesita re-expresarlos contratos que comenzaron y finalizaron elmismo año.

• Expediente práctico 2: Una entidad que aplicaNIIF puede escoger no re-expresar loscontratos que están terminados al comienzodel período más antiguo presentado.


• Expediente práctico 3: Para contratos terminados quetienen una consideración variable, una entidad puede usarel precio de la transacción en la fecha en que el contratoterminó, más que estimar los montos de la consideraciónvariable en cada período comparativo de reporte.

• Expediente práctico 4: Para contratos modificados unaentidad no necesita evaluar en forma separada los efectosde las modificaciones de contratos anteriores al comienzodel período más antiguo presentado. En su lugar unaentidad puede reflejar el efecto agregado de todas lasmodificaciones que ocurren antes del comienzo delperíodo más antiguo presentado al determinar el precio dela transacción, identificando las obligaciones dedesempeño satisfechas y no satisfechas y distribuyendo elprecio de la transacción en las obligaciones de desempeño.


• Expediente práctico 5: Para todos los períodospresentados antes de la fecha de aplicacióninicial una entidad no necesita revelar elmonto del precio de la transacción distribuidoa las obligaciones de desempeño remanentesni una explicación de cuándo esperareconocer dichos montos como ingreso.

Los expedientes prácticos elegidos se aplican a todos los contratos en todos los períodos

comparativos. La entidad revela los expedientes prácticos que ha utilizado y una evaluación cualitativa del efecto estimado de

aplicar cada expediente.

Cambio desde “un momento en el tiempo” hacia “reconocimiento a lo largo del tiempo.• La empresa manufacturera Cronos tiene un

contrato con el cliente Time desde el 24 de mayode 2017 hasta el 15 de marzo de 2018. En elplazo del contrato Cronos ha acordadodespachar 12.000 unidades mensuales a unprecio fijo de $ 150 por unidad.

• El contrato no se modificó.• Bajo los términos del contrato el cliente controla

todo el trabajo en proceso. El valor de venta deltrabajo en proceso al 31 de diciembre de 2017era de $ 15.000.

Cambio desde “un momento en el tiempo” hacia “reconocimiento a lo largo del tiempo”.

• Supongamos que la empresa remite 9.000unidades al cliente en el año 2017 y 3.000unidades en el año 2018 a $ 150 c/u.

• El ingreso fue reconocido utilizando el métodode unidades despachadas, como sigue:

Norma Actual

Año actual2016 2017 2018 Total

Ingreso ‐ 1,350,000 450,000 1,800,000

Calculado como 9.000 x 150 Calculado como 3.000 x 150

Comparativos


• Bajo la nueva norma Cronos determina que el contratocomprende una única obligación de desempeño que sesatisface a lo largo del tiempo, pues Time controla todo eltrabajo en curso. Al 31 de diciembre de 2017 el grado deavance era de 87,5%.

Método retrospectivo


Ingreso ‐ 1,575,000 225,000 1,800,000 Ajuste Pat Apertura

Calculado como 1.800.000 * 87,5% Calculado como 1.800.000 x 12,5%

Comparativos


• El ingreso para el año 2017 es informado bajo la normaactual, sin ajuste, pues la nueva Norma solo es aplicada desdela fecha de aplicación inicial (01 de enero de 2018). Al 01 deenero de 2018 se efectúa un ajuste al resultado acumuladode apertura por el ingreso adicional que se habría reconocidoen períodos anteriores bajo la nueva Norma.



Ingreso ‐ 1,350,000 225,000 1,575,000 Ajuste Pat Apertura 225,000 225,000

1.575.000‐ 1.350.000

Comparativos

Obligación de desempeño adicional identificada

• El proveedor de software P entró en uncontrato con el cliente C para proporcionarlela licencia de un software y un apoyotelefónico por dos años por un precio fijo de $400.000. El software fue entregado y puestoen operación en julio de 2016. El contrato nofue modificado.

Obligación de desempeño adicional identificada• El proveedor del software trató el contrato

como un único ítem porque no encontróevidencia objetiva de valor razonable para elapoyo telefónico. Reconoció el ingreso por elacuerdo sobre una base de línea recta en los24 meses del contrato a $16,67 por mes.,

Norma Actual Año actual2016 2017 2018 Total

Ingreso 100 200 100 400

Comparativos

Obligación de desempeño adicional identificada• Bajo la nueva Norma el proveedor P determina que el contrato

consiste en dos obligaciones de desempeño: la licencia de softwarey el apoyo telefónico. El proveedor P distribuye $ 300.000 delprecio de la transacción al software y $ 100.000 al apoyotelefónico. Se considera que la licencia del software es unaobligación de desempeño satisfecha en un punto en el tiempo,reconocida como ingreso al momento de la entrega el 01 de juliode 2016.

• La obligación de desempeño vinculada al apoyo telefónico seasume satisfecha a lo largo del tiempo correspondiendo al siguienteperfil según grado de avance:– 2016: 25.000;– 2017: 50.000; y– 2018: 25.000.

Obligación de desempeño adicional identificada• Bajo el método retrospectivo el ingreso por la

licencia del software se reconoce en el año2016, cuando es entregado.

• No hay ajuste a los resultados acumulados alcomienzo del período más antiguo presentadopues el contrato comenzó después de esafecha.

Método retrospectivo


Ingreso 325 50 25 400 Ajuste Pat Apertura

$ 300.000 por software más $ 25.000 por apoyo telefónico

Comparativos

Obligación de desempeño adicional identificada• Bajo el método de efecto acumulado el ingreso de los

años 2016 y 2017 no se ajusta, pues la nuevaNorma solo es aplicada desde la fecha de aplicacióninicial (01 de enero de 2018). En esa fecha se ajustael resultado acumulado incrementándolo por elingreso adicional que se habría reconocido enperíodos anteriores bajo la nueva Norma.Método de Efecto Acumulado


Ingreso 100 200 25 325 Ajuste Pat Apertura 75 75

(325.000 + 50.000) ‐ (100.000 +200.000)

Comparativos

Contrato incluye consideración variable

• El proveedor del servicio, P, entró en un contrato a 20meses con el cliente C para proporcionar servicios depublicidad, comenzando el 01 de agosto de 2016. Laconsideración incluyó un monto fijo de $100.000 más unmonto adicional de hasta $ 150.000 si se alcanza ciertoslogros en el servicio proporcionado. El monto será de $150.000 si los niveles fueran alcanzados al 01 de febrerode 2018; $ 125.000 si fueran alcanzados al 01 de marzode 2018 y de cero si se alcanzaran después.

• El proveedor del servicio, P, logró el nivel el 15 de febrerode 2018, teniendo derecho a $ 125.000

Contrato incluye consideración variable• Bajo la Norma actual el proveedor del servicio reconoció el

ingreso del honorario fijo sobre una base lineal a lo largo delplazo del contrato y evaluó el honorario variable en cadafecha de reporte para determinar si pudiera ser reconocido.

• Determinó que el monto variable no debiera ser reconocidohasta la fecha en que los niveles fueran satisfechos, y por lotanto no los reconoció al 31 de diciembre de 2016 y 2017.


Ingreso 25 60 140 225

100.000 x 5/20 meses100.000 x 12/20 meses100.000 x 3/20 meses + 125.000 de consideración variable

Comparativos

Contrato incluye consideración variable• Bajo la nueva Norma el proveedor P determina que el contrato consiste en

una obligación de desempeño única que se satisface a lo largo del tiempo.• Se ha determinado que el método del costo-a costo es el más adecuado

para medir el desempeño: 25% y 85% de los costos se han incurrido al 31de diciembre de 2016 y 2017, respectivamente.

• La consideración variable se estima en $ 125.000 en la fecha inicial,usando el método del monto más probable. El proveedor determina que enla fecha de inicio los $ 125.000 se incluyen en el precio porque eraaltamente probable que no se revertiría de manera significativa en elfuturo.

• El proveedor del servicio re-evalúa la estimación de la consideraciónvariable en cada período de reporte, y determina que no hay cambios enla estimación.

• El contrato no fue modificado.

Contrato incluye consideración variable• Bajo el método retrospectivo el proveedor incluye en el precio

de la transacción desde el comienzo del contrato suestimación del monto de la consideración variable y reconoceel precio de la transacción a lo largo del tiempo. No hayajuste en los resultados acumulados al comienzo del períodocomparativo más antiguo pues el contrato comenzó despuésde esa fecha.

Método retrospectivo Año actual2016 2017 2018 Total

Ingreso 56 135 34 225 Ajuste Pat Apertura

(100.000 +125.000) x 25%(100.000 +125.000) x (85% ‐ 25%)(100.000 + 125.000) x (100% ‐ 85%)

Comparativos

Contrato incluye consideración variable• Bajo el método de efecto acumulado el ingreso de los años

2016 y 2017 se presenta tal como fue reconocido bajo laNorma actual, sin ajustes, pues la nueva Norma solo se aplicadesde la fecha de aplicación inicial. En la fecha de aplicacióninicial se efectúa un ajuste al resultado acumulado por elingreso adicional que habría sido registrado en los años 2016y 2017 bajo la nueva Norma.



Ingreso 25 60 34 119 Ajuste Pat Apertura 106 106

(56.250 + 135.000) ‐ (25.000 + 60.000)

Comparativos

Ajuste al balance de apertura en el método retrospectivo

• El proveedor del servicio, P, entró en un contratode servicio a dos años con el cliente C el 01 dejulio de 2015. La consideración acordada es de $10.000 mensuales. El proveedor del servicioincurrió en $ 7.000 en costos de comisión porventas y en $ 1.000 en costos iniciales depreparación del servicio, todo esto al inicio delcontrato.


• Bajo la Norma actual el proveedor, P,reconoció un ingreso sobre una base lineal.Reconoció el total de costos iniciales comogasto de una sola vez.

Norma Actual Año actual2015 2016 2017 2018 Total

Ingreso 60 120 60 ‐ 240 Gastos de comisión y set‐up (8) (8)

Comparativos


• Bajo la nueva Norma el proveedor determina que elcontrato consiste en una única obligación de desempeño,que debería reconocerse a lo largo del tiempo por el valorfacturado mensual, pues el valor facturado correspondedirectamente al valor de la obligación de desempeñosatisfecha al cliente C a la fecha.

• Esto determina que la comisión de ventas y los costos depreparación del servicio reúnen la definición de costos deadquisición del contrato y por lo tanto se capitalizan. Elperíodo de amortización de los costos capitalizados seasume que corresponde a la vida del contrato.


• Bajo el método retrospectivo no se requiere ajustes al ingreso puesno hay diferencia en el ingreso reconocido bajo la nueva norma.

• El proveedor registra un ajuste en resultados acumulados al 01 deenero de 2016 para reflejar la diferencia entre los costosreconocidos bajo la Norma actual y los que se habrían reconocidobajo la nueva Norma en esa fecha.

Método retrospectivo Año actual2015 2016 2017 2018 Total

Ingreso 60 120 60 ‐ 240 Gastos de comisión y set‐up (2) (4) (2) (8) Ajuste al patrimonio de apertura 6 6

Comparativos


• Bajo el método de efecto acumulado no serequiere ajustes porque el contrato estáterminado antes de la fecha de aplicacióninicial.

Método de efecto acumulado Año actual2015 2016 2017 2018 Total

Ingreso 60 120 60 ‐ 240 Gastos de comisión y set‐up (8) (8) Ajuste al patrimonio de apertura ‐

Comparativos

Contrato iniciado y terminado en el mismo período anual de reporte

• La empresa de ingeniería I entró en uncontrato con el cliente C para construir unactivo especializado por una consideraciónfija de $ 100.000, que comenzó el 01 deagosto de 2017 y terminó en noviembre de2017.


• Bajo la Norma actual la empresa de Ingenieríareconoció un ingreso en la fecha de entrega.


Ingreso ‐ 100 ‐ 100

Comparativos


• Bajo la nueva Norma la empresa de ingenieríadetermina que el control se transfiere a lolargo del tiempo, y que el ingreso debiera serreconocido utilizando el método del costo-a-costo.


• Bajo el método retrospectivo no hay impacto en el ingreso presentado para elperíodo anual pues el contrato se ha completado tanto bajo la Norma actual comobajo la nueva Norma en el mismo período anual.

• El expediente práctico 1 es relevante. Si se elige no se requiere que la empresa deingeniería evalúe el contrato bajo las instrucciones de la nueva Norma. Si no eligeel expediente práctico 1, re-expresa los resultados intermedios para reflejar lacontabilización requerida bajo la nueva Norma (i.e. reporte a lo largo delperíodo).

• El contrato se considera terminado bajo la Norma internacional y bajo US GAAP

Método retrospectivo Año actual2016 2017 2018 Total

Ingreso ‐ 100 ‐ 100

Comparativos


• Bajo el método de efecto acumulado no serequiere ajustes porque el contrato estáterminado al 31 de diciembre de 2017.

Método de efecto acumulado Año actual2016 2017 2018 Total

Ingreso ‐ 100 ‐ 100

Comparativos

Aplicación del expediente de modificación del contrato

• La empresa manufacturera M entró en un contrato con el cliente C parafabricar y vender una compleja maquinaria, que comenzó el 01 de abrilde 2014 por una consideración fija de $ 1.000. Se espera que el contratotermine el 31 de diciembre de 2018.

• Antes del comienzo del período más antiguo presentado (01 de enero de2016) el contrato se modificó numerosas veces, cambiando el alcance deltrabajo y el monto de la consideración. Todas estas modificaciones fueronacordadas y aprobadas antes del 31 de diciembre de 2015.

• Al 01 de enero de 2016 la empresa manufacturera determina que elcontrato modificado incluye dos obligaciones de desempeño bajo la nuevaNorma:– La maquinaria, cuya especificación se ha modificado desde el inicio del

contrato; y– Los servicios de reparación y mantenimiento.

• El monto de la consideración modificada es:– Un monto fijo de $ 5.000; y– Un monto adicional de hasta 15.000si ciertos niveles de producción se

alcanzan.


• Bajo el método retrospectivo sin expedientepráctico 4:– La empresa manufacturera debe evaluar cada

modificación de contrato en forma separada ycontabilizar de acuerdo a las instrucciones demodificación de contrato contenidas en la nuevaNorma.

– Así la empresa manufacturera comienza tratando elcontrato como una obligación de desempeño únicapor un monto fijo de $ 1.000 y luego aplica la guía demodificaciones de contrato a cada modificación hastael 01 de enero de 2016.


• Bajo el método retrospectivo con expediente práctico 4:– La empresa manufacturera no evalúa en forma separada los

efectos de las modificaciones antes del comienzo del períodomás antiguo presentado. En su lugar considera el efectoagregado de todas las modificaciones antes del comienzo delperíodo más antiguo presentado.

– Bajo este método, al comienzo del período más antiguopresentado la empresa determina el precio de la transacción,identifica las obligaciones de desempeño en el contrato(satisfechas y no satisfechas) y distribuye el precio de latransacción a las obligaciones de desempeño.

– La empresa aplica la guía de modificación de contrato paracontabilizar cada modificación de contrato (si hubiera) queocurran después del comienzo del período más antiguopresentado.


• Bajo el método de efecto acumulado:– Si la empresa elige no aplicar el expediente práctico de las

modificaciones de contrato de acuerdo con los nueva Norma, serequiere que evalúe cada modificación de contrato en forma separadautilizando el mismo enfoque bajo el método retrospectivo sin elexpediente práctico 4. La única diferencia con el método retrospectivoes que los períodos comparativos no se re-expresan.

– Si la empresa elige aplicar el expediente práctico de lasmodificaciones de contrato y aplica el expediente a todas lasmodificaciones que ocurren antes de la fecha de aplicación inicial, elresultado es el mismo que el descrito con adopción del expedientepráctico 4 bajo el método retrospectivo, excepto que lasmodificaciones que ocurren en el período comparativo también seincluyen en la evaluación (es decir, el expediente práctico se aplica enla fecha de aplicación inicial y no en el período más antiguopresentado.


• Adicionalmente una entidad puede escoger aplicar elexpediente práctico de modificaciones de contrato soloa las modificaciones de contrato que ocurren antes delperíodo más antiguo presentado, lo que resultaría enel mismo resultado que cuando el expediente práctico4 es aplicado bajo el método retrospectivo.

• La elección de la empresa manufacturera de aplicar lanueva Norma a todos los contratos o solo a los vigentesen la fecha de aplicación inicial no afectaría lacontabilización pues el contrato no está terminadoantes de la fecha de aplicación inicial.

niif 15: opciones para la transición · 2017-06-20 · que su ingreso sería de 2.000, 1.000,...

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