8/18/2019 mat8322.doc

1/16

Budžet u upravljackom racunovodstvu

Cilj ovog poglavlja

Da objasnimo razloge za određivanje budžeta za poslovnu organizaciju i procese koji su u to

uključeni i da obučimo studente da pripreme i evluiraju budžetske izveštaje.Ishodi učenja

Kada pročitaju ovo poglavlje i reše vežbe na kraju poglavlja, studenti bi trebalo da:

- razumeju ulogu budžetiranja u planiranju i kontrolsanju poslovni organizacija,- znaju koji stadijumi postoje u izradi budžeta,- nauče da pripreme direktne budžetske izveštaje,- razumeju probleme koji se javljaju prilikom evaluacije stvarni isoda naspram

 budžetski planova- nauče da diskutuju o bievioralnim i drugim problemima koji postoje u budžetiranju.

Uvod

!lavne karakteristike obračuna troškova i upravljačkog računovodstva predstvili smo u ". poglavlju, upu#uju#i na de$inicije ti termina koje je dao %nstitut &%'(. )apomenuto je daobračun troškova podrazumeva utvrđivanje budžeta, a da upravljačko računovodstvo obuvata planiranje kratkoročnog, srednjoronog i dugoročnog poslovanja, kontrolu tog poslovanja ie$ikasno koriš#enje resursa.*udžet je plan, izražen $inansijskim i+ili uopštenijim kvantitativnim terminima, koji se protežeunapred za neki period u budu#nosti. *udžeti se široko koriste u organizacijama svi tipova iveličina. ovom poglavlju smo se koncentrisali prvenstveno na koriš#enje budžeta u pro$itnimorganizacijama, ali treba da se uoči da se budžeti koriste u svim tipovima organizacija,

uključuju#i zdravstvene organizacije, škole, dobrotvorne organizacije i ministarstva vlade.*udžetiranje je, za ve#inu organizacija, važna dimenzija u procesima planiranja, kontrolisanja ievaluiranja isoda. ri poglavlja koja pretode ovom bavila su se prvenstveno odlučivanjem i procesima koji postoje u procenama alternativni aktivnosti. )aveš#emo neke relevantne proceseda bismo ukratko ponovili neke in$ormacije iz ". poglavlja.

• ednom kada se donese ključna odluka, obično treba $ormulisti neke planove koji #e pomo#i da se ta aktivnost sprovode: za to su potrebne upravljačke in$ormacije kao što su prdviđanja i planovi za alokaciju resursa.

• Kada se počne sa ostvarivanjem plana, menadžeri tada moraju da kontroliš aktivnosti da bi se postarali da se plan ispunjava: za to su potrebne upravljačke in$ormacije, kao što su

kratkoročni izveštaji o nadzoru.• 'enadžeri zatim moraju da procene do kojeg stepena je plan uspeo i u kojoj meru su

ostvareni poslovni ciljevi. /a to su potrebni izveštaji o per$ormansama, upoređivanje sa predviđanjima i planovima i objašnjavanje neslaganja između planirani i stvarniisoda.

• 'ožda #e biti neopodno rede$inisati ciljeve na osnovu stvarni rezultata. Kratkoročni,srednjoročni i dugoročni planovi #e možda morati da se koriguju.

8/18/2019 mat8322.doc

2/16

0vo poglavlje je organizovano na slede#i način: prvo istražujemo odnose izmežu dugoročnijegstrategijskog planiranja i kratkoročni budžeta, pri čemu #emo koristiti primere kao ilustracijutipa razmišljanja i procesa obuva#eni u pretvaranju strategijski planova u izvodljivekratkoročne budžete. /atim #emo razmatrati razne mogu#e pristupe budžetiranjum nako egasledi primer koji prikazuje stadijume koji #e se verovatno javiti prilikom $ormiranja budžeta u

 proizvodnoj delatnosti. poglavlju zatim prelazimo na ispitivanje aktivnosti koje su uključen u budžetiranje, pri čemu koristimo detaljan numerički primer. 1otom slede razmatranja neki pitanja koja su povezana sa pra#enjem rezultata konačno, u poglavlju ispitujemo koristi inedostatke budžetiranja sa posebnim osvrtom na bievioralna pitanja, za koje materijal crpimo izdokaza koje su pružila relevantna istraživanja.

Odnos između strategije i formiranja budžeta

Da bi mogli da ostvare ključne ciljeve svoje organizacije, menadžeri moraju da utvrde adedvatnedugoročne strategije koje #e usvojiti. )eke organizacije $ormulišu strateške planove koji se protežu u budu#nost kroz period od, tri do pet godina. Koriste#i strateški plan kao okvir,

menadžeri zatim $ormiraju budžet, najverovatnije na godišnjoj osnovi. ostatku ovog odeljka poglavlja koristimo primere da prikažemo šta sve može da bude uključeno u jedan takav proces.*udžetiranje nije, kao što #e se iz primera videti, jednostavan proces.'eđutim, ako $irmarazumno postavi svoje strateške ciljeve, budžet #e do izvesne mere, prirodno proiste#i iz odlukamenadžera viši nivoa.2irmu &alder &allo3a4 &ards, proizvođača ukrasni čestitki, osnovala su pre osam ili devetgodina dva brata, koji su i dalje vlasnici ve#inskog dela akcija kompanije. Kompanija jeneprestano rasla u periodu od njenog osniva, ali je njen upravljački in$ormacioni sistem5management in$ormation szstem - '%67 ostao na rudimentarnom nivou, uglavnom zbog otpora jednog od osnivača koji je bio na poziciji generalnog direktora tokom celokupnog životnog vekakompanije.

1od pritiskom mlađi menadžera i dva neizuvršna direktora kompanije, generalni direktor jekonačno svatio, tokom 899. $inansijske godine, da su kompanijei potrebni $ormalniji procesikontrole planiranja i menadžmenta. 0n se sa ostalim direktorima sastao nekoliko puta sanamerom da donesu odluke o skupu strateški ciljeva kompanije. akođe su odlučili da angažujuračunovođu upravljačkog računovodstva da im pomogne u $ormalnim procesima $ormiranja ievaluacije budžeta.Direktori su postavili slede#e ključne strateške ciljeve:

• ;azvijati kompaniju sve dok ne postane dorastao konkurent najve#im proizvođačima natržištu ukrasni čestitki.

• 1roizvoditi čestitke visokog kvaliteta sa dizajnom po kome #e identitet kompanije biti prepoznatljiv.

%z ova dva ključna cilja počine da se razvija dugoročni plan. Direktori su odlučili da plan treba daobuvati naredni pet godina. o pisani dokument u kome se identi$ikuje strategija za postizanjeključni ciljeva. 0dlomak iz tog dokumenta obuvata slede#e glavne postupke 5uz detalnjijeopisane aktivnosti za sproveđenje ključni postupaka7:

• 1ovezati prodaju barem za

8/18/2019 mat8322.doc

3/16

• 1rona#i nova prodanja mesta• 6manjiti troškove po jedinicama i pove#ati bruto pro$itabilnost za >?= u roku od pet

godina• naprediti i poširiti proizvodna postrojenja investiranjam u najmodernije štamparske

mašine.• %mplementirati sistme kontrole i evaluacije kapitalni izdataka.• naprediti logistiku proizvodnje.• 1oboljšati kvalitet proizvoda i nastaviti sa njegovim poboljšavanjem.• /aposloti nadzornika za kontrolu kvaliteta.• naprediti nadzor.• %mplmentirati sistem za upravljanje ukupnim kvalitetom kojim #e se motivisati svi

zaposleni.• 0smisliti prepoznatljiv identitet dizajna za sve kompanijske proizvode.• (ngažovati tim dizajnera pod čvrstim liderstvom jednog direktora za dizajn koji #e biti

 punopravan član odbora direktora.• %zabrati i angažovati osoblje uz adekvatan nivo zarada.• tvrditi ključne elemente politike dizajna u saradnji sa direktorom za dizajn.

naredni "8 meseci #e se postupati u skladu sa ve#inom navedeni tačaka@ u dugoročnijem periodu #e početi da se postupa i po ostalim tačkama.Direktori #e, u saradnji sa novim računovođom upravljačkog računovodstva, izraditi budžete zanaredni "8 meseci. njemu #e biti izložena $inansijska i druga kvantitativna merila koja #e predstavljati predložene promene. )eposrdne $inansijske implikacije plana #e mo#i da se prepznaju u budžetu. )a primer:

• *udžet za zaposlene: vrlo je mogu#e da #e se zapošljavanje tima dizajnera dogodititokom nardni "8 meseci. roškovi zapošljavanja i zarada za nove zaposlene bi#euključeni u budžet. 1osledične uštede 5na primer, u pogledu isplata onorarnimdizajnerima čestitki7 takođe #e biti izražen i u vidu broja zaposleni i u vidu $inansijskitroškova.

• *udžet kapitalni izdataka: bi# potreban detaljan budžet u kojem se navode e$ektiverovtni kratkoročni odluka. )a primer, ako direktor proizvodnje odluči da štamparskamašina treba da bude otpisan i u toku godine zamenjena novom mašinom koja košta oko89 999 e, ta odluka #e imati uticaj na brzinu i kvalitet proizvodnje, obim proizvodnje,gotovinu i amortizaciju.

• *udžet prodaje: ako je cilj kompanije da pove#a prodaju za barem

8/18/2019 mat8322.doc

4/16

Osnovni tipovi budžeta

*udžet se često prpremaju za budžetski period od jedne godine, koja korespondira periodugodišnjeg izveštavanja kompanije. 'eđutim, budžeski period može da bude kra#i a, ponekad, iduži od toga. !odišnji budžet je obično podeljen na kra#e periode koji se izražavaju u

kvartalima, mesecima, jednomesečnim periodima ili, čak, samo jednom nedeljom. )eke organizacije korist sistem kontinuiranog budžeta. *udžet se inicijalno priprema za određeni period, verovatno za godinu dana Kada istekne jedan mesec, dodaje se novi mesec na kraju budžeta, tako da u bilo kojem datom trenutku u vremenu postoji budžet za period od naredni "8meseci. )a primer, kompanija o$ormi budžet za period od "8 meseci između ". septembra 899A. i

8/18/2019 mat8322.doc

5/16

• *0) može izazvati nepovoljne reakcije menadžera koji na taj proces gledaju kao na pretnju njiovom autoritetu ili statusu.

 )aravno, nema razloga da se ne koriste neke kombinacije ova dva pristupa B možda temeljan pregled budžeta na svake dve do tri godine pomo#u pristupa *0), sa primenom manje

zatevnog i bržeg pristupa u međuvremenu.*0) je prvo usvojila američka kompanija eCas %nstruments, a široko je priva#en u javnomsektoru tokom 9-i godina 89. veka, uglavnom zato što ga je podržavao tadašnji predsednik Džimi Karter. %pak, slabo je koriš#en van 6(D i, generalno, njegova važnost je opala posle 9-igodina.

roces izrade budžeta

1o#etna tačka za budžet u ve#ini trgovinski organizacija jeste budžet prodaje, pošto je obim prodaje obično glavni $aktor koji određuje obim poslovni aktivnosti. proizvonimorganizacijama, budžet proizvodnje, direkni materijala, direktnog rada i opšti troškova

 proizvodnje direktno zavisi od predviđeni obima prdaje i nivoa zalia. Eerovatno #e sezatevati i budžeti za menje direktna područja: istraživanje i razvoj, administrtivne troškove,kapitalne izdatke i marketing i reklamiranje. )a slici ." skicirani su neki od glavni budžetakoji #e verovatno biti potrebni u proizvodnim delatnostima.Dijagram prikazue budžet prodaje u središtu vra slike, što naglašava njegov značaj za sve ostale budžet. *udžet prodaje je direktno vezan za budžet proizvodnje iz kojeg, zatim, proističu buždtisirovina, direktnog rada i opšti troškova proizvodnje. Eeze sa ostalim troškovima su malolabavije, na šta je ukazano isprekidanim linijama. 'eđutim, svi ti troškovi su u nekoj meri povezani sa generalnim obimom aktivnosti koje nastaju u poslovanju. 6ve $unkcinalen celinemogu da imaju zateved za kapitalne izdatke: *udžet kapitalni izdataka je prkazan zasebnoispod odvira. Konačno, sve in$ormacije o budžetu 5prodaja, proizvodnja, rasodi i kapitalni

izdaci7 spajaju se u obliku tri blavna budžetska izveštaja: izveštaj o projektovanim novčanimtokovima, projektovanim bilans uspea i projektovani bilans stanja.

8/18/2019 mat8322.doc

6/16

6F%K( ."

!o određuje budžet"

1rincip koji leži u korenu najve#eg dela budžetiranja koje se odvija u trgovinskimorganizacijama jeste princip računovodstva odgovornosti 5responsibilit4 accounting7. 6matra seda #e menadžeri biti odgovorni za per$ormanse koje se upoređuju sa budžetom oblasti i $unkcijaza koje su oni zaduženi. Giri uzevši, mogu da se zauzmu dva pristupa $ormiranju budžeta: *udžetmože biti nametnut HodozgoI ili može da se zauzme participativni pristup u kojem menadžeriučestvuju u procesu $ormiranja budžeta na detaljnijem nivou. 0ba pristupa imaju svoje prednostii nedostatke.

#ametanje budžeta

1roces nametanja budžeta odozgo verovatno #e iziskivati manje vremena nego participativni pristup. 'enadžeri višeg nivoa mogu da nametnu svoje stavove o tome koji je najbolji način dase postignu ciljevi organizacije i da pri tom izbegnu detaljne konsultacije sa menadžerima nižinivoa koje usporavaju proces. )eki menadžeri pre$eriraju ovaj pristup jer štedi njiovo

8/18/2019 mat8322.doc

7/16

sopstveno vreme, a takođe ima obezbeđuje validan cilj kojem treba da teže. (ko su nivoi bonusadirektno povezani sa per$ormansama menadžera koje se procenjuju naspram budžeta, verovatno je poželjnije imati budžet predložen odozgo da bi se izbeglo to da menadžeri sami sebi postavljaju lako ostvarljive ciljeve. 'eđutim, nedostatak je u tome što nametnuti budžet možeizazvati otpor ako nastane mišljenje da je neostvarljiv ili ako propusti da uzme u obzir 

kompleksnosti stvarnog sveta sa kojima se suplavaju menadžeri srednji nivoa.

articipativni pristup

(ko menadžeri srednji nivoa i drugi zaposleni budu pozvani da učestvuju u procesu $ormiranja budžeta, mogli bi da osete da je budžet njiovaIsvojinaI, pa #e raditi na njegovom ispunjenju.0ni mogu biti svesni teško#a i ograničenja koji su suviše minorni da bi i menadžeri viši nivoauočili, ali koji mogu da budu dovoljno značajni da utiču na budžet na nivou odeljenja ili sektora.'eđutim, postoje i potencijalni nedostaci: menadžeri srednji nivoa mogu biti prvenstvenomotivisani željom da planove svog budžeta drže na nivou koji oni mogu dsti#i, naročito akoisplate njiovi bonusa zavise od ostvarivanja ciljeva iz budžeta. Drugi problem je to što

 participativni pristup oduzima dosta vremena i što proces budžetiranja može da odvlači previšemenadžerske pažnje na štetu ostali aktivnosti. o #e naročito biti slučaj tamo gde se statusmenadžera svata kao nešto što zavisi od resursa koje on kontroliše.Da bi uspešno, participativno budžetiranje mora biti autentično. 1ored, a naročito u velikim birokratskim organizacijama, taj proces je pseudoparticipativan. %zgleda da menadžeri višinivoa orabruju osoblje da učestvuje u budžetiranju, ali je ceo proces $arsa, samo $asada: svezaista važne odluke done#e se na višem nivou. 1seudoparticipatvan proces nikog ne zavarava isluži samo da među zaposlenim stvori antagonizam.

$tadijumi u formiranju budžeta

!lavni stadijume koji se obično javljaju u $ormiranju budžeta predstavi#emo pomo#u jednog primera. 1rimer je smešten u dosta složeno proizvodno okruženje koje je organizovano poodeljenjima i iustruje participativan stil budžetiranja gde se od odeljenja traže da predložesopstvene budžete.

%I&'% ()*

(rbus &orporation proizvodi i prodaje kozmetičke preparate i proizvode za negu kože. 1oslujena visokokonkurentnom tržištu na kojem je razvijena kultura neprekidnog naučenog razvoja.0snovni strateški cilj kompanije jeste da pove#a svoj udeo u tržištu razvijanjem bolji proizvoda pomo#u brži i e$ikasniji inovacija u odnosu na konkurenciju. 6vake godine, odeljenje za

istraživanja i razvoj pronađe novi način za inovaciju svoji proizvoda 5na primer, promenomteksture i viskoznosti kozmetike za negu kože7.

rvi stadijum+ %azmatranje budžeta prodaje/a ovu kompaniju, koja se nalazi u vrlo konkurentnom okruženju, najvažnije ograničenje zanjene aktivnosti jeste nivo prodaje. 6toga proces budžetiranja započinje odatle. junu 899A.godine započe#e proces $ormiranja budžeta za računovodstvenu godinu koja #e trajati od ".marta 89"9. do 8. $ebruara 89"". Direktori su se sastali da razgovaraju o budžetu prodaje. )a

8/18/2019 mat8322.doc

8/16

njiovu diskusiju utiče činjenica da je jedan konkurent upravo izbacio na tržište novu kremu zalice. Kompanija (rbus &orporation je na to odgovorila promenom reklamiraja i pakovanja svogekvivalentnog proizvoda, pri čemu naglašava da je $ormula za proizvodnju njiovog preparatazasnovana na naučnim ispitivanjima. Direktori smatraju da #e reklamiranje verovatno imati dostae$ekta i optimisti kad se radi o predviđanjima prodaje za nastupaju#u godinu. 6ložili su se da bi

 planirani nivo prodaje 5tj. broj prodati artikala u raznim kategorijama proizvoda7 trebalo da se pove#a u prosku za oko ?= i da cene mogu da se podignu za

8/18/2019 mat8322.doc

9/16

1esti stadijum+ Usvajanje budžetaKada se o budžetu detaljno pregovaralo i razgovaralo, može da se pripremi konačna usvojenaverzija, zajedno sa predviđenim bilansom uspea, predviđenim bilansom stanja i izveštajem o predviđenim tokovima 5što se ponekad naziva glavnim budžet7. /atim se budžet distribuira uceloj kompaniji i ljudi mogu da popčnu da ga sprovode. (ko je proces budžetiranja bio istinski

 participativan i ako je postignuto ose#anje HsvojineI nad budžetom, budžet može da se pokažekao vrlo koristan alat za koordinaciju i motivaciju.

%zloženi proces uglavnom opisuje aspekt planiranja budžeta. Kontrola se prvenstveno postiže pra#enjem stvarni isoda naspram budžeta. 0 pra#enju isoda #e biti reči kasnije u poglavlju.

2ormiranje budžeta + raktičan primer

ovom odeljku poglavlja #emo ispitivati meanizme $ormiranja budžeta pomo#u jednostavnogilustrovanog primera u kojem se opisuje kompanija koja proizvodi samo jedan proizvod.*udžetski period je skra#en sa uobičajeni "8 na samo J meseci. %ako smo namerno

 pojednostavili okruženje, primer pruža mnoge međusobno povezane iznose. 1olazimo odinicijalnog budžeta prodaje da bismo došli do kreiranja glavnog budžeta.

6;D6E(Osnovna sredstva'ašine po nabavnoj vrednosti AJ.999manjeno za akomulacionu amortizaciju 5

8/18/2019 mat8322.doc

10/16

8/18/2019 mat8322.doc

11/16

0državanje ".999roškovi kantine 8.?991oslovne stope zaposleni kapaciteta 8.990stali troškovi $abrike 99kupno ?.99

0pšti troškovi proizvodnje #e se akumulirati tokom šestomesečnog perioda.'esečni administrativni troškovi ukupno iznose >.999 e, plus 8?9 e za amortizaciju pokretne inepokretne kancelarijske opreme i računara. roškovi koji nastaju svkog meseca pla#aju setokom narednog meseca. šestomesečnom periodu zaključno sa

8/18/2019 mat8322.doc

12/16

8/18/2019 mat8322.doc

13/16

8/18/2019 mat8322.doc

14/16

8. /alieKrajnje stanje zalia sirovina zaključno sa ?9 jedinica. roškovi proizvodnje svake jedinice iznose ? e , stoga su krajnje zalie gotovi proizvoda:

? e C >?9 M

8/18/2019 mat8322.doc

15/16

8/18/2019 mat8322.doc

16/16

Dodati: priod od prodaje >9.999 8?.999 8.999 8.999 ?9 "A.J? 89.A8?

 )apomene:". 6vaki mesec započinjemo početnim stanjem gotovine u banci. )a dan ". januara 89"9, to je

iznos gotovine u banci preuzet iz bilansa stanja od