la funciÓn de la auditorÍa interna en las cajas de … · 36 introducciÓn la función de...
TRANSCRIPT
LA FUNCIÓN DE LA AUDITORÍA INTERNA EN LAS CAJASDE AHORROS ESPAÑOLAS
THE INTERNAL AUDIT FUNCTION IN THE SAVING BANKS
RESUMENHoy día la función de auditoría interna es clave en el esquema de gobierno corporativo delas entidades financieras. Esta investigación tiene dos objetivos. En primer lugar,pretendemos describir el grado de cumplimiento de las recomendaciones del Comité deBasilea por parte de las cajas de ahorros españolas en un momento anterior a la regulaciónde aspectos sustanciales del gobierno de estas entidades (como por ejemplo, la figura delcomité de auditoría) por parte de la Ley Financiera. En segundo lugar, identificamos lasdiferencias existentes entre las entidades atendiendo a su dimensión.El método empleado ha sido una encuesta a las entidades, obteniéndose respuesta de 42de las 47 entidades.
Los resultados obtenidos presentan la situación de los departamentos de auditoría internay confirman que, en un número significativo de aspectos, la dimensión de las entidadesinfluye en el grado de implantación de los estándares emitidos por el Comité de Basilea.
PALABRAS CLAVE: Auditoría interna, Cajas de ahorros, Gobierno corporativoJEL: M-42, G-21.
ABSTRACTNowadays, the internal audit function is critical in the corporate governance framework offinancial institutions. Our research’s objective has to objectives. First, we try to describethe implementation level of Basle Committee’s recommendations in the Spanish savingbanks before an important regulation over corporate governance has been issued in Spain(for instance, the figure of audit committee) through the Financial Law. Second, we assessthe differences between entities considering their dimmension. We have carried out asurvey to saving banks, obtaining a response from 42 out of 47 entities.
Our results show the situation of internal audit departments and confirm that, in asignificative number of cases, entities’ dimmension affects the level of implementation ofthe Basel Committee’s standards.
JOSÉ A. ARCENEGUI RODRIGO, ETEA, Universidad de Granada
HORACIO MOLINA SÁNCHEZ, ETEA, Universidad de Granada
Enviado/Submitted: 9/2/2007Aceptado/Accepted: 17/1/2008 Vol. 10 - Nº 1 - Pag. 35-74
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 35
36
INTRODUCCIÓN
La función de auditoría interna en las cajas de ahorros españolas no se encuentranormalizada. El Banco de España, como supervisor y regulador de la actividad bancaria,no ha proporcionado ninguna disposición para regular el papel de la auditoría interna enlas entidades financieras. En este escenario, los departamentos de auditoría interna hanimplantado las normas de auditoría interna internacionales a través de su adscripción alInstituto de Auditores Internos o a través de una aplicación voluntaria de estos estándares.Normalmente, las prescripciones concretas para los departamentos de auditoría internasurgen cuando el supervisor realiza inspecciones in situ sobre las entidades, lo que sucedecuando un riesgo significativo no ha sido controlado o cuando existe una necesidadevidente de recursos para el correcto desarrollo de la función de auditoría interna.
Recientemente, diversos casos de fraude empresarial, tanto en el ámbito nacional comointernacional, han cuestionado la viabilidad de varias entidades como: Banesto, Gescartera,Barings, Enron, Parmalat, etc. Como consecuencia de los mismos, las autoridadessupervisoras en otros países y en España, a través de la Ley Financiera (2002) o la Ley deTransparencia (2003) y sus desarrollos reglamentarios, se han centrado en la exigencia deuna serie de requerimientos relacionados con el buen gobierno corporativo, las debilidadesde los sistemas de control interno y las funciones de los departamentos de auditoría interna.
Tradicionalmente, el departamento de auditoría interna dirigía sus esfuerzos a la detecciónde irregularidades y fraude. Posteriormente, los equipos de auditoría interna fueronempleados como asesores de la dirección para prevenir riesgos y establecer sistemas deinformación y control. Hoy en día, el moderno gobierno corporativo se fundamenta en lateoría de la agencia, requiriendo un nivel elevado de independencia entre gestores(agentes) y órganos de gobierno (principal). En este marco se ha diseñado un nuevo papelpara el departamento de auditoría interna, consistente en ser una función de apoyo delconsejo de administración y del comité de auditoría. Para esta nueva función, unacaracterística clave de la que debe gozar el departamento de auditoría interna es suindependencia dentro de la organización.
De esta manera, la auditoría interna es una valiosa herramienta para controlar a la altadirección, dependiendo de los órganos encargados de la función de control corporativo, enlos cuales la presencia de los consejeros ejecutivos debe ser reducida, siendo nula en elcaso del comité de auditoría.
Para el sector bancario, el documento de referencia es la “Auditoría interna en bancos yla relación del supervisor con auditores”, emitido por el Comité de Basilea en agosto de2001, que constituye un inventario de las mejores prácticas en esta materia y el punto dereferencia de nuestra investigación empírica.
1
J. A. Arcenegui y H. Molina
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 36
37
En cuanto al grupo de entidades que constituyen el objeto de nuestro estudio, debemosindicar que las cajas de ahorros españolas tienen una larga historia y asumen una cuotaimportante del mercado bancario. La principal diferencia de estas entidades respecto aotras entidades bancarias es su forma jurídica, son fundaciones privadas, lo que determinauna diferente estructura de propiedad.
La inexistencia de propietarios, su incapacidad para atraer nuevo capital a través de laemisión de acciones, su extensa capacidad económica y, especialmente, el gran volumende recursos distribuidos mediante la obra social y cultural, constituyen suficientesincentivos para extremar las precauciones que un comportamiento irresponsable pudieratener sobre la continuidad en estas entidades. Por tanto, consideramos que las solucionesde gobierno corporativo pueden ser útiles, si bien el tamaño de muchas de ellas dará lugara soluciones diferentes, tal y como ha apuntado Zaman (2001) en el caso de los comité deauditoría en el Reino Unido.
Esta investigación tiene dos objetivos fundamentales. En primer lugar, pretendemosdescribir el grado de cumplimiento de las recomendaciones del Comité de Basilea porparte de las cajas de ahorros españolas en un momento anterior a la regulación de aspectossustanciales del gobierno de estas entidades (como por ejemplo, la figura del comité deauditoría) por parte de la Ley Financiera. En segundo lugar, evaluamos las diferenciasexistentes entre las entidades atendiendo a su dimensión.
El tamaño de las mismas influye en su capacidad económica para destinar recursos a lafunción de auditoría interna. El coste del departamento de auditoría interna forma partede los gastos generales de la entidad y, en gran medida, son costes de naturaleza fija, porlo que el seguimiento completo de las recomendaciones de Basilea puede resultar gravosopara las entidades de menor dimensión. Siguiendo esta línea argumental, el propiodocumento de Basilea abre la posibilidad a la externalización de algunas funcionesrelacionadas con el departamento de auditoría interna. Estas circunstancias, unido a unelevado número de entidades de dimensión reducida, nos lleva a plantearnos si laaplicación de las recomendaciones depende del tamaño de las entidades o, bien alcontrario, no afecta al seguimiento de las diversas propuestas.
A través de una encuesta realizada a los jefes de auditoría interna de las cajas de ahorroespañolas, hemos obtenido la información necesaria sobre el estado de la función en lasmismas. Uno de los principales resultados obtenidos está relacionado con el escaso nivelde independencia de la función de auditora interna respecto a los cargos ejecutivos de laorganización, así como la debilidad de los mecanismos utilizados para garantizar laimparcialidad. Observamos, asimismo, un escaso empleo de técnicas relacionadas con laidentificación de riesgos. Finalmente, otro de las áreas donde existen posibilidades demejora es la relación entre los auditores externos e internos y de éstos con la autoridad
La auditoría interna en las Cajas de Ahorro
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 37
38
supervisora. Este trabajo, por tanto, traza algunos de los asuntos que deben abordarse conmayor celeridad para el buen gobierno de las cajas de ahorros. Entre ellos, señalaríamosque se requiere garantizar adecuados niveles de independencia de los auditores internosrespecto a la alta dirección, potenciando su rol como asistentes del comité de auditoría.
El siguiente epígrafe de nuestro trabajo presenta la literatura previa que soporta el papelque debe jugar el departamento de auditoría interna en el esquema de gobierno de lasentidades, las debilidades que en este esquema se observan, así como las característicasde las que debe gozar. Entre ellas, una de las más tratadas en la literatura es precisamentela cuestión de la independencia respecto a los niveles ejecutivos, así como la relación conotros agentes de control en el marco global de gobierno de las entidades, recibiendo muchamenos atención, por parte de la literatura científica, no así la profesional, las cuestionesmás operativas del trabajo del auditor interno. El epígrafe tercero presenta el diseño de lainvestigación en la que hemos utilizado como referencia el documento de Basilea sobre lamateria. El cuarto capítulo muestra nuestros resultados, tanto descriptivos como larespuesta a nuestra hipótesis de incidencia del tamaño en el grado de implantación de lasrecomendaciones de Basilea. El trabajo finaliza con la presentación de las principalesconclusiones de la investigación que apuntan a un déficit de independencia en la funciónrespecto a los órganos ejecutivos, así como los aspectos concretos en los que la mayordimensión contribuye a una función de auditoría más eficaz.
REVISIÓN DE LA LITERATURA SOBRE LA FUNCIÓN DE AUDITORÍA INTERNA
La función de auditoría interna ha experimentado un cambio continuo en el siglo XX, peroquizás uno de los hitos más relevantes ha sido la acogida por parte del Comité de Basilea,el organismo de referencia para los reguladores bancarios a nivel mundial, de lasprincipales tesis defendidas por el Instituto de Auditoría Interna internacional en cuantoal papel de la función en la organización, así como de las técnicas a emplear para undesarrollo eficaz de la función. Los temas que aborda el documento de Basilea, salvo lacuestión de la independencia, han tenido escasa acogida en la agenda investigadora,siendo más frecuente su tratamiento en revistas profesionales.
Entre los cambios a los que nos hemos referido, subrayaríamos la evolución del objetivode la auditoría interna, ya que de ella van a depender los cambios en la situación en elorganigrama, las técnicas a emplear, así como la relación con otros agentes del gobiernode la entidad.
Uno de los objetivos tradicionales de la función de auditoría interna ha sido la prevencióndel fraude (Beasley, Carcello, Hermanson y Lapides, 2000 observan que la función de
2
J. A. Arcenegui y H. Molina
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 38
39
auditoría interna estaba más presente en las empresas que no habían registrado fraudes,frente a las que los habían parecido); sin embargo, como describen McNamee y McNamee(1995), el cambio ha sido fruto de un proceso de adaptación a nuevos entornos y apuntanque la función se orienta hacia los aspectos más estratégicos de la organización. Así, Fick(2003) indica que la auditoría interna ha evolucionado en los últimos años pasando “delcontrol de cumplimiento a la gestión del riesgo y a la prevención del mismo”. Lapreocupación por el control del riesgo transciende el ámbito de la gestión y, como señalanSpira y Page (2003), forma parte del gobierno de las empresas, convirtiéndose en uno delos ejes de la rendición de cuentas, junto a la evaluación de los resultados. El papel deapoyo al gobierno de las entidades es el que el Comité de Basilea ha reservado para lasentidades financieras (Comité de Basilea, 2001) y es en este contexto en el que se debeninterpretar las funciones que asume.
No en vano, entre los sectores en los que adquiere mayor sentido este enfoque orientadoal análisis de los riesgos se encuentra el financiero. No es de extrañar que, debido a lacomplejidad y sensibilidad de sus operaciones, sea uno de los sectores que más haavanzado en el desarrollo de modernos departamentos de auditoría interna (Beasley,Carcello, Hermanson y Lapides, 2000). Su mayor nivel de desarrollo frente a otros sectoresqueda demostrado por la evidencia obtenida, en el Reino Unido, por Holland (1998),quien observa una influencia positiva de las entidades financieras en las prácticas deauditoría interna de sus filiales. Los mayores recursos destinados por el sector financieroa las labores de auditoría interna y la experiencia en situaciones complejas ayudan aidentificar los riesgos, al mismo tiempo que a proporcionar soluciones válidas a lasfiliales, mejorando el nivel de gobierno corporativo en estas entidades.
La consideración de la auditoría interna como instrumento que apoya el buen gobierno delas entidades nos introduce una de las características de la que debe gozar la función deauditoría interna: la independencia de los órganos ejecutivos. Desde planteamientosnormativos, Ricchiute (1995), Chadwick (1996), Fick (1998) y Hevia (1999) señalan queuna de las cuestiones críticas para conseguir que el departamento de auditoría interna seauna herramienta eficaz en el armazón de gobierno de una entidad es la independencia delmismo, especialmente de los puestos ejecutivos. Como contribución a la mejora del nivelde independencia se encuentra la adscripción de los departamentos de auditoría internacomo unidades dependientes de los comités de auditoría. Esto permite desvincular lafunción de los órganos ejecutivos, pasando a depender de un comité delegado del consejode administración. James (2003), a través de un estudio empírico, muestra cómo ladependencia de la auditoría interna del comité de auditoría mejora la percepción de losusuarios (analistas de crédito) sobre la capacidad de los auditores internos para preveniry la detectar el fraude. De cara a mejorar la eficacia de la auditoría interna, Raghunandan,Read y Rama (2001) sugieren una creciente interacción entre el comité de auditoría y lafunción de auditoría interna.
La auditoría interna en las Cajas de Ahorro
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 39
40
No obstante, algunos autores alertan sobre la pasividad o poca capacidad de influencia delos comités de auditoría (Cohen, Krishnanmoorthy y Wright, 2002 y Spira, 1998). Si biensobre el papel parece conveniente su existencia, el segundo gran reto consiste enconseguir su funcionamiento eficaz. Como indican Cohen, Krishnanmoorthy y Wright(2002), la alta dirección juega un papel esencial en el funcionamiento efectivo delgobierno corporativo. Si el agente no desea ser controlado y no crea el adecuado tono decontrol, es mucho más complicado que otras medidas, como el funcionamiento del consejode administración, operen eficazmente.
El comité de auditoría no sólo es el garante de la independencia de la función de auditoríainterna. Es el vértice sobre el que pivota la comunicación con otros instrumentos del controlexterno de las entidades, como son sus auditores externos. Rittemberg y Nair (1993)subrayan la importancia de la relación entre los auditores externos y los comités deauditoría. Asimismo, la existencia del comité de auditoría genera efectos positivos en eltrabajo de los auditores externos, tanto en el comportamiento (Kalbers y Fogarty, 1993), lacalidad del trabajo (Schroeder, Solomon y Vickrey, 1986) como en la reducción dehonorarios (Ward y Robertson, 1980; Goddard y Masters, 2000 y varias respuestas desupervisores nacionales al estudio del Comité de Basilea, 2002). Kalbers y Fogarty (1993)observan incluso que éstos, presionados por mantener sus contratos, suelen seguir lasindicaciones de los comités de auditoría con mayor intensidad que los auditores internos,dado que estos últimos son empleados dependientes jerárquicamente de órganos ejecutivos.
Por su parte, la reducción de honorarios encuentra dos explicaciones. Por un lado, ladisminución del alcance tiene su origen en que determinados procedimientos de losauditores internos, dándose unas condiciones de riesgo adecuadas, reducen el riesgoespecífico en determinadas áreas (CICA, 1980, en Canadá, y Molina Sánchez, 1997, en elcontexto español). Por otro lado, la auditoría interna es una pieza importante comomecanismo para el gobierno corporativo y el control interno, siendo ambos sistemasrelevantes para la evaluación del tono de control de la entidad, tal y como han expuestoCohen y Hanno (2000) y Cohen, Krishnanmoorthy y Wright (2002). Sin embargo, si elriesgo se considera elevado, Maletta (1993) observa que los auditores externos adoptanposiciones más estrictas para aceptar la colaboración de los auditores internos.
Finalmente, la dimensión es uno de las limitaciones más importantes para la implantaciónde una eficaz función de auditoría interna, en entornos complejos como el que implica elnegocio bancario. El mismo documento del Comité de Basilea (2001), consciente de lasmismas, traza las líneas maestras que se deben seguir cuando la entidad decida acudir ala subcontratación de un tercero para desarrollar funciones de auditoría interna.
En la industria bancaria, las prácticas de externalización u outsorcing de la función deauditoría interna no son nuevas y los resultados de dos estudios lo corroboran. Kusel,
J. A. Arcenegui y H. Molina
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 40
41
Schull y Oxner (1996) estudian a 1.300 jefes de auditoría interna en Estados Unidos yCanadá y encuentran que un 21,5% y un 31,5% de las compañías en ambos países,respectivamente, externalizan algunos trabajos de auditoría interna. Para la banca, unsector con una elevada proporción de sujetos encuestados, este porcentaje alcanza el23,1%. Petravick (1997) encuesta a 232 altos ejecutivos pertenecientes a institucionesfinancieras encontrando que el 34% de estas entidades externalizan este trabajo, un 11,6% lo hacen a través de una filial, mientras que un 35% no externalizan esta función.
Con respecto al subcontratista, Lowe, Geiger y Pany (1999) descubren que, cuando losmismos miembros del personal del auditor externo asumen el trabajo de auditoría interna,los usuarios de los estados financieros cuestionan la independencia en la emisión de laopinión de la auditoría externa. Esto se puede solucionar si participan diferentes equiposen dichos trabajos (auditoría y outsourcing de la función de auditoría interna). En talescasos, la percepción de la fiabilidad de los estados financieros y la probabilidad deconcesión de un préstamo será más elevada cuando distintos miembros del personal sonasignados a los trabajos de auditoría interna y externa que cuando lo son los mismos ocuando la función no es externalizada.
De manera similar, Swanger y Chewning (2001) muestran las dudas que los analistasfinancieros tienen con respecto a la independencia de los auditores externos cuando éstosrealizan también la auditoría interna. Recientemente, Ahlawat y Lowe (2004) ponen demanifiesto que la objetividad en la práctica es un mito y los auditores internos, tanto si sonempleados de la compañía como si son subcontratistas, tienden a verse presionados por sudependencia de la compañía que los contrata; además, esta pérdida de objetividad es menospronunciada cuando la función de auditoría interna es subcontratada. Como se puedeobservar, la independencia es uno de los ejes fundamentales en la eficacia de la función deauditoría interna y está detrás de gran parte de los debates relativos a los instrumentos decontrol, ya sea la dependencia del departamento de auditoría interna, la procedencia de losconsejeros que intervienen en el comité de auditoría o la realización de trabajos de auditoríainterna por parte de los auditores externos; por este motivo, la regulación interviene paraproporcionar confianza en el modelo de gobierno de las entidades.
DISEÑO DE LA INVESTIGACIÓN
Nuestro trabajo de campo comienza con un análisis descriptivo de la situación de lafunción de auditoría interna. En segundo lugar, hemos probado si la situación de lafunción de auditoría interna era independiente al tamaño de las entidades.
El instrumento de investigación fue preparado a partir del documento emitido por elComité de Basilea (2001): “La Auditoría interna en bancos y la relación del supervisor con
La auditoría interna en las Cajas de Ahorro
3
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 41
42
auditores”, el cual está estructurado en veinte principios. El cuestionario fue probado endos fases. Primero, fue validado in situ con el Grupo de Auditoría Interna de laConfederación Española de Cajas de Ahorros, compuesto por cuatro jefes de auditoríainterna. Posteriormente, el cuestionario fue enviado por e-mail a las personas responsablesa nivel regional de la Coordinadora Estatal de Auditores Internos de Cajas de Ahorros.
El cuestionario final fue remitido a los jefes de auditoría interna en el mes de abril del año2002. En España existían, a la fecha del estudio, 47 entidades financieras, obteniendo 43respuestas. Una de ellas ha sido eliminada debido al bajo nivel de respuesta1. Por tanto,tenemos un 87,3 % de respuestas válidas sobre el total de la población.
La tabla 1 presenta el número de entidades agrupadas en función de su volumen. Las 5entidades que no forman parte de la muestra pertenecen dos al primer segmento deentidades grandes y tres al de entidades pequeñas. El volumen de activos que gestionabanen el año 2001 las entidades que no respondieron, ascendía a 86.445.840 miles de euros,en gran medida concentrados en una sóla entidad. Este volumen representa un 19,08% deltotal de las entidades. Debido al elevado número de respuestas obtenido y a que seencuentran homogéneamente distribuidas las respuestas, consideramos que los datospermiten extraer conclusiones sobre el conjunto de las entidades.
J. A. Arcenegui y H. Molina
(1) El director del departamento de auditoría interna nos informó de que el nivel de la función era muy pobrey de que pensaba que era muy necesaria una mejora de esta función.
TABLA 1.- DISTRIBUCIÓN DE ENTIDADES POR TAMAÑO TANTO EN LA POBLACIÓN COMO EN LA MUESTRA
Tamaño de las cajas de ahorros Activos superiores a Número % Muestrade entidades
Grandes 10.000 millones de euros 11 66,2 9Medianas 5.000 millones de euros 13 20,3 13Pequeñas Menos de 5.000 millones de euros 23 13,5 20
TOTAL 47 100 42
El documento emitido por el Comité de Basilea (2001) sobre la función de auditoríainterna sitúa a ésta en el esquema de gobierno de las entidades financieras. Por estemotivo dedica los primeros principios del documento a describir las responsabilidades delconsejo de administración, así como las principales funciones de la auditoría interna eneste esquema. Entre las funciones, destacan las menciones del documento a la evaluaciónde los riesgos de la entidad, muy en línea con los nuevos retos a los que se estáenfrentando la auditoría interna.
El siguiente epígrafe se dedica a la descripción de los principios de la función deauditoría, donde destaca especialmente la condición de independencia que debe reunir.Su nuevo rol, como apoyo al comité de auditoría, requiere un elevado nivel de
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 42
43
independencia del el auditor interno respecto a los cargos de dirección. El documentopropone la emisión del estatuto de auditoría, una formación adecuada de los auditoresinternos así como un esbozo del alcance de su trabajo.
El documento prosigue con el establecimiento de las estrategias y procedimientos para lafunción de auditoría interna. Destacan las propuestas relativas a la metodología de análisis,muy centradas en el análisis de riesgos, tal y como algunos autores han propuesto.
En cuarto lugar, el documento sitúa dentro del marco general de gobierno, cuál es elpapel reservado a la función de auditoría interna y cuál el reservado a otrosinstrumentos de control, como son la auditoría externa y, en el caso de las entidadesfinancieras, el supervisor bancario. Asimismo, propone mecanismos de colaboraciónpermanente entre dichos agentes encargados del control de la buena marcha de lasentidades bancarias.
La quinta parte aborda la figura del comité de auditoría, figura clave en el nuevo marco degobierno corporativo. En España, las cajas de ahorros disponen de una comisión de controlcuya función es velar porque el consejo de administración cumpla los objetivosinstitucionales establecidos por la asamblea general. La existencia de esta comisión haprovocado un debate acerca de la necesidad de la implementación del comité de auditoría,especialmente con motivo de la Ley Financiera, que estableció la obligación de contar conel comité de auditoría en entidades cuyas acciones o bonos cotizasen en mercados decapitales. No obstante, nuestro estudio empírico es previo a esta ley, por lo que losresultados son previos a la existencia de regulación sobre el mismo.
El documento finaliza con las condiciones que debe reunir la posible externalización dela función de auditoría interna. La función de auditoría interna es compleja y requiererecursos humanos altamente especializados que, en muchos casos, pueden serexcesivamente gravosos para entidades de reducida dimensión. Por otra parte, la auditoríainterna forma parte del núcleo del negocio de las entidades financieras, por lo que seaconseja la limitación en las prácticas de externalización.
Para probar que el tamaño de la entidad influía en el grado de implantación de lasrecomendaciones de Basilea, hemos utilizado el test de Jonkheere-Terpstra. Esta pruebaes especialmente apropiada cuando las poblaciones (los grupos de entidades según sutamaño) presentan una ordenación natural entre sí. El test prueba si existe uncomportamiento independiente entre los diversos tamaños de entidades.
La auditoría interna en las Cajas de Ahorro
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 43
44
RESULTADOS
Los resultados de nuestro estudio se presentarán siguiendo la estructura del documento deauditoría interna del Comité de Basilea. Comenzaremos con el compromiso del consejo deadministración con el control del riesgo y las funciones que las entidades asignan a lafunción de auditoría interna; posteriormente, analizaremos las principales característicasde la función, abordaremos los procedimientos de trabajo y la relación entre los agentesencargados de la supervisión (supervisor y auditores externos). Asimismo, trataremos el roldel comité de auditoría y la posible externalización, total o parcial, de las actividades deauditoría interna. Finalizaremos con el análisis de las diferencias en la función debidas ala dimensión de las entidades.
4.1.- El compromiso del consejo de administración y el papel de la auditoríainterna en las cajas de ahorros.
El compromiso del consejo de administración con un adecuado control interno es críticopara desarrollar un sólido marco de gobierno corporativo; sin embargo, de los resultadosobtenidos (tabla 2), podemos observar que el nivel de compromiso es bajo. Sólo en el 58% de las entidades, el consejo de administración recibe información sobre la existencia deun sistema de control interno efectivo, del procedimiento de valoración del nivel de capitalun 53% y del cumplimiento de leyes y reglamentos un 64,52%. La situación es mejor enlas entidades más grandes que en las pequeñas; sin embargo, llama la atención que las detamaño medio tienen una menor implicación que las pequeñas. Debido al bajo nivel derespuesta a estas cuestiones, hemos recalculado los resultados considerando la norespuesta como una respuesta negativa. Los resultados serían similares para los dosúltimos casos (procedimiento de valoración del nivel de capital y del cumplimiento deleyes y reglamentos) pero variarían en el caso de la información sobre la efectividad delsistema de control interno (las entidades medianas recibían en mayor medida informaciónsobre el control interno que las pequeñas).
Los resultados también ponen de manifiesto que el departamento de auditoría interna esresponsable de la mayoría de las funciones descritas por el Comité de Basilea. Tan sólo larevisión del sistema del banco para valorar el capital en relación con su estimación del riesgo(40,02%), la evaluación de la economía y eficiencia de las operaciones (21,19%) y el test defiabilidad y la oportunidad de la información exigida por el regulador (58,36%) son lasfunciones que, con una menor frecuencia, asume el departamento de auditoría interna.
4.2.- Los principios de auditoría interna
La función de auditoría interna debe operar con un mínimo de garantía de eficacia eindependencia. Para ambos objetivos, los departamentos de auditoría interna deben tener
J. A. Arcenegui y H. Molina
4
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 44
45La auditoría interna en las Cajas de Ahorro
Fue
nte:
Ela
bora
ción
pro
pia
TAB
LA
2.-
RE
SULT
AD
OS
DE
L R
OL
DE
AU
DIT
OR
ÍA I
NT
ER
NA
EN
LA
S C
AJA
S D
E A
HO
RR
OS
ESP
AÑ
OL
A
Gra
ndes
N(9
)M
edia
nas
N(1
3)Pe
queñ
asN
(20)
Tota
lN
(42)
PRIN
CIP
IOS
1 Y
2 P
APE
L D
EL
CO
NSE
JOY
LA
ALT
A D
IRE
CC
IÓN
Al
men
os
una
vez
al
año,
el
co
nsej
o de
ad
min
istr
ació
n es
info
rmad
o po
r la
alta
dir
ecci
ón s
obre
la e
xist
enci
a de
:a.
Un
sist
ema
efec
tivo
de c
ontr
ol in
tern
o.b.
Un
sist
ema
para
rel
acio
nar
los
ries
gos
con
el n
ivel
de
capi
tal
del
banc
o.c.
La
exis
tenc
ia d
e pr
oced
imie
ntos
apr
opia
dos
para
sup
ervi
sar
elcu
mpl
imie
nto
de le
yes,
regl
amen
tos y
pol
ítica
s de
supe
rvis
ión
inte
rnas
.d.
Otr
os a
spec
tos
de c
ontr
ol, r
iesg
os y
cum
plim
ient
o.
PRIN
CIP
IO
3.
FUN
CIO
NE
S E
NC
OM
EN
DA
DA
S A
LA
AU
DIT
OR
ÍA IN
TER
NA
El
depa
rtam
ento
de
au
dito
ría
inte
rna
tiene
en
tre
sus
tare
asha
bitu
ales
:a.
El e
xam
en y
eva
luac
ión
de lo
s si
stem
as d
e co
ntro
l int
erno
b. L
a re
visi
ón d
e lo
s pro
cedi
mie
ntos
de
gest
ión
y ev
alua
ción
de
riesg
os.
c. L
a re
visi
ón d
e lo
s si
stem
as d
e in
form
ació
n fin
anci
era
y a
ladi
recc
ión,
inc
luid
o el
sis
tem
a de
inf
orm
ació
n el
ectr
ónic
a y
los
serv
icio
s de
la b
anca
ele
ctró
nica
.d.
La
revi
sión
de
la p
reci
sión
y la
fiab
ilida
d de
reg
istr
os c
onta
bles
y de
los
info
rmes
fina
ncie
ros.
e. L
a re
visi
ón d
e lo
s m
edio
s pa
ra la
pro
tecc
ión
de lo
s ac
tivos
.f.
La r
evis
ión
del
sist
ema
para
eva
luar
su
capi
tal
en r
elac
ión
con
su c
álcu
lo d
e ri
esgo
.g.
La
eval
uaci
ón d
e la
eco
nom
ía y
la e
ficie
ncia
de
las
eval
uaci
ones
.h.
La
pr
ueba
de
tr
ansa
ccio
nes
y de
l fu
ncio
nam
ient
o de
lo
spr
oced
imie
ntos
de
cont
rol i
nter
no.
i. La
rev
isió
n de
los
sist
emas
par
a as
egur
ar e
l cum
plim
ient
o de
los
requ
isito
s ñe
gale
s y
regu
lato
rios
, cód
igos
de
cond
ucta
y l
a pu
esta
en p
ráct
ica
de p
olíti
cas
y pr
oced
imie
ntos
.j.
Las
prue
bas
de l
a fia
bilid
ad y
la
entr
ega
a tie
mpo
de
lain
form
ació
n re
gula
tori
a.k.
La
ejec
ució
n de
inve
stig
acio
nes
espe
cial
es.
Tam
año
de la
s ca
jas
de a
horr
osTe
st d
e JT
85,7
0%7
41,7
0%12
58,3
0%12
58,0
6%31
0,77
1 (0
,257
)
75,0
0%8
27,3
0%11
61,5
0%13
53,1
2%32
0,14
1(0,
473)
71,4
0%
745
,50%
1176
,90%
1364
,52%
31-0
,664
(0,2
54)
66,7
0%
628
,60%
745
,50%
1145
,87%
240,
530
(0,3
48)
100,
00%
8
92
,30%
1310
0,00
%19
97,5
0%40
-0,5
16 (0
,525
)10
0,00
%
9
92,3
0%13
78,9
0%19
87,7
8%41
1,66
7 (0
,083
)
85,7
0%
758
,30%
1257
,90%
1963
,15%
381,
008
(0,1
81)
87,5
0%
884
,60%
1388
,20%
1786
,82%
38-0
,140
(0,5
26)
100,
00%
8
84,6
0%13
77,8
0%18
84,6
2%39
1,34
6 (0
,134
)
50,0
0%
625
,00%
1247
,10%
1740
,02%
35-0
,441
(0,3
57)
0,00
%
733
,30%
1221
,40%
1421
,19%
33-0
,686
(0,2
96)
87,5
0%
892
,30%
1394
,40%
1892
,28%
39-0
,569
(0,4
06)
87,5
0%
876
,90%
1381
,30%
1681
,09%
370,
208
(0,4
95)
75,0
0%
850
,00%
1256
,30%
1658
,36%
360,
621
(0,3
06)
100,
00%
9
100,
00%
1394
,70%
1997
,54%
411,
003
(0,4
63)
JT ti
pific
ado
(p-v
alue
)
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 45
46
recursos competentes, el reconocimiento de la organización y la capacidad paradesarrollar su estrategia de control y prevención del riesgo.
La tabla 3 muestra que las cajas de ahorros españolas tienen un 0,93% de auditoresinternos por empleado. Este dato no está muy lejos del estudio del Comité de Basilea (2002)que obtiene un 1% (Rojo y Mercader, 1990, observaron entre un 1% y un 2%). En cualquiercaso, los directores de auditoría interna consideran que poseen recursos suficientes(77,79%), especialmente dicha percepción de satisfacción es mayor en las entidades demayor dimensión (85,70% de los casos) que en las de pequeño tamaño (68,8%).
En el 76,6% de las entidades, la función de auditoría interna depende de un órgano degestión lo que limita la independencia del departamento para el desempeño de un rolmoderno en el marco del gobierno corporativo. Sólo en el 17,02% de los casos, eldepartamento de auditoría interna depende del consejo de administración o del comité deauditoría. En entidades pequeñas, la auditoría interna suele depender del director general,pero en las cajas de ahorros grandes esta responsabilidad recae en un subordinado delmismo. Cuando depende del presidente no es fácilmente valorable debido a los posiblespoderes ejecutivos que el presidente asume en varias entidades. Estos resultados seseparan de los postulados de la teoría de la agencia en materia de gobierno corporativo yponen de manifiesto un amplio camino a recorrer en el reconocimiento del rol que debeasumir la función de auditoría interna. Como prueba adicional de esta falta dereconocimiento de la función se encuentra la práctica inexistencia del estatuto deauditoría en la mayoría de las cajas de ahorros españolas.
Por otra parte, además de independientes, los auditores requiren un contexto que les permitamantener su imparcialidad. Tradicionalmente, para mejorar ésta se suele recurrir a larotación de las personas que llevan a cabo la auditoría. En las cajas de ahorros españolas,los auditores internos rotan con una periodicidad de 24 meses (41,48% de los casos) o norotan en absoluto (53,65%), especialmente la rotación es inexistente en las entidades detamaño mediano y pequeño.
Otra medida para el mantenimiento de la imparcialidad es que el auditor no audite su propiotrabajo; por tanto, cuando se incorporan desde otros departamentos de la organización esrecomendable que no se impliquen en trabajos relacionados con sus actividades previas.Más de la mitad de las entidades en nuestro estudio no eluden este riesgo.
J. A. Arcenegui y H. Molina
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 46
47La auditoría interna en las Cajas de Ahorro
PRIN
CIP
IO 4
: FU
NC
IÓN
PE
RM
AN
EN
TE,
RE
CU
RSO
S D
EST
INA
DO
S.1.
Res
pect
o al
núm
ero
de e
mpl
eado
s as
igna
dos
al d
epar
tam
ento
de
aud
itorí
a in
tern
aa.
Rat
io “
Aud
itore
s/To
tal e
mpl
eado
s”b.
La
alta
dire
cció
n pr
opor
cion
a lo
s re
curs
os y
el p
erso
nal a
prop
iado
s pa
ra q
ue la
aud
itorí
a in
tern
a pu
eda
alca
nzar
sus
obj
etiv
os.
PRIN
CIP
IO 5
: IN
DE
PEN
DE
NC
IA D
E L
A A
UD
ITO
RÍA
INTE
RN
A1.
El d
epar
tam
ento
de
audi
torí
a in
tern
a de
pend
e di
rect
amen
te d
e:
a. E
l con
sejo
de
adm
inis
trac
ión.
b. L
a pr
esid
enci
a.c.
La
dire
cció
n ge
nera
l.d.
El c
omité
de
audi
torí
a.e.
Otr
os.
(*) V
aria
s en
tidad
es p
rese
ntan
dob
le d
epen
denc
ia,
por
eso
los
valo
res
supe
ran
las
42 e
ntid
ades
PRIN
CIP
IO 6
: EST
ATU
TO D
E A
UD
ITO
RÍA
S1.
Exi
sten
cia
de u
n es
tatu
to d
e au
dito
ría
2. E
n ca
so a
firm
ativ
o:a.
Est
á ac
tual
izad
o.b.
Est
á ap
roba
do p
or la
alta
dir
ecci
ón.
c. E
stá
conf
irm
ado
por
el c
onse
jo d
e ad
min
istr
ació
n o
el c
omité
de a
udito
ría.
d. E
s co
noci
do p
or to
da la
org
aniz
ació
n.e.
Det
erm
ina
los
obje
tivo
s y
el á
mbi
to d
e la
fun
ción
de
audi
torí
a in
tern
a.f.
Des
crib
e la
pos
ició
n de
l dep
arta
men
to d
e au
dito
ría
inte
rna
dent
rode
la o
rgan
izac
ión,
sus
pod
eres
, res
pons
abili
dade
s y
rela
cion
es
con
otra
s fu
ncio
nes
de c
ontr
ol.
g. S
eñal
a la
res
pons
abili
dad
y la
dep
ende
ncia
del
jefe
del
depa
rtam
ento
de
audi
torí
a in
tern
a.
(a)
Deb
ido
a la
dob
le d
epen
denc
ia,
el n
º de
obs
erva
cion
es s
uper
a al
de
caso
s. F
uent
e: E
labo
raci
ón p
ropi
a
TAB
LA
3.-
PR
INC
IPIO
S D
E A
UD
ITO
RÍA
IN
TE
RN
A
Gra
ndes
N(9
)M
edia
nas
N(1
3)Pe
queñ
asN
(20)
Tota
lN
(42)
Tam
año
de la
s ca
jas
de a
horr
osTe
st d
e JT
JT ti
pific
ado
(p-v
alue
)
0,65
%9
1,00
%10
1,02
%19
0,93
%38
-2,9
18 (0
,001
)**
85,7
0%7
84,6
0%13
68,8
0%16
77,7
9%36
1,08
8 (0
,178
)
(a)
(a)
(a)
0,00
%11
6,25
%16
5,00
%20
4,26
%47
-0,3
45 (0
,500
)0,
00%
1118
,75%
160,
00%
206,
38%
470,
648
(0,2
25)
27,2
7%11
43,7
5%16
70,0
0%20
51,0
6%47
-1,9
19 (0
,038
)*18
,18%
1112
,50%
1610
,00%
2012
,77%
470,
602
(0,3
53)
54,5
5%11
18,7
5%16
15,0
0%20
25,5
3%47
0,00
0 (1
,000
)
0,00
%9
23,1
0%13
15,8
0%19
14,6
5%41
-0,7
17 (0
,293
)
0,00
%0
100,
00%
310
0,00
%3
100,
00%
60,
000
(1,0
00)
0,00
%0
33,3
0%3
100,
00%
259
,98%
5-1
,333
(0,3
00)
0,00
%0
33,3
0%3
50,0
0%2
39,9
8%5
-0,3
33 (0
,700
)0,
00%
00,
00%
350
,00%
220
,00%
5-1
,225
(0,4
00)
0,00
%0
100,
00%
310
0,00
%3
100,
00%
60,
000
(1,0
00)
0,00
%0
100,
00%
310
0,00
%3
100,
00%
60,
000
(1,0
00)
0,00
%0
100,
00%
310
0,00
%3
100,
00%
60,
000
(1,0
00)
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 47
48 J. A. Arcenegui y H. Molina
(a)
Deb
ido
a la
dob
le d
epen
denc
ia,
el n
º de
obs
erva
cion
es s
uper
a al
de
caso
s. F
uent
e: E
labo
raci
ón p
ropi
a
TAB
LA
3 (
CO
NT
INU
AC
IÓN
).-
PR
INC
IPIO
S D
E A
UD
ITO
RÍA
IN
TE
RN
A
Gra
ndes
N(9
)M
edia
nas
N(1
3)Pe
queñ
asN
(20)
Tota
lN
(42)
Tam
año
de la
s ca
jas
de a
horr
osTe
st d
e JT
0,00
%0
66,7
0%3
50,0
0%2
60,0
2%5
0,33
3 (0
,700
)
0,00
%0
66,7
0%3
100,
00%
280
,02%
5-0
,816
(0,6
00)
-1,2
84 (0
,108
)12
,50%
80,
00%
135,
00%
204,
88%
410,
00%
80,
00%
130,
00%
200,
00%
4162
,50%
838
,50%
1335
,00%
2041
,48%
4125
,00%
861
,50%
1360
,00%
2053
,65%
41
-0,2
23 (0
,420
)55
,60%
958
,30%
1247
,40%
1952
,52%
400,
00%
90,
00%
125,
30%
192,
52%
4022
,20%
925
,00%
1231
,60%
1927
,51%
4022
,20%
916
,70%
1215
,80%
1917
,51%
40
100,
00%
810
0,00
%13
100,
00%
1810
0,00
%39
0,00
0 (1
,000
)
16,7
0%6
30,8
0%13
56,3
0%16
40,0
4%35
-1,8
64 (0
,042
)
83,3
0%6
61,5
0%13
73,7
0%19
71,0
4%38
-0,0
35 (0
,523
)
77,8
0%9
33,3
0%12
33,3
0%18
43,5
7%39
1,83
2 (0
,038
)*
JT ti
pific
ado
(p-v
alue
)PR
INC
IPIO
6: E
STA
TUTO
DE
AU
DIT
OR
ÍAS
h. E
stab
lece
las
cond
icio
nes
para
que
el d
epar
tam
ento
de
audi
torí
a pr
este
ser
vici
os d
e as
esor
amie
nto,
con
sulto
ría
u ot
ros
trab
ajos
esp
ecia
les.
i. A
utor
iza
al d
epar
tam
ento
de
audi
torí
a el
acc
eso
a to
do e
l per
sona
l,de
part
amen
tos,
líne
as d
e ne
goci
o e
info
rmac
ión
rele
vant
e.
PRIN
CIP
IO 7
: IM
PAR
CIA
LID
AD
1. L
os a
udito
res
norm
alm
ente
rot
an e
n su
s fu
ncio
nes
con
una
peri
odic
idad
(en
mes
es):
a. 6
mes
es.
b. 1
2 m
eses
.c.
24
mes
es.
d. N
o ro
tan.
2. L
os a
udito
res
reci
én in
corp
orad
os p
uede
n au
dita
r la
sac
tivid
ades
que
hab
ían
desa
rrol
lado
pre
viam
ente
, si h
a pa
sado
un p
erio
do d
e (m
eses
):a.
Des
de q
ue s
e in
corp
oran
al d
epar
tam
ento
de
audi
torí
a in
tern
a.b.
Des
pués
de
6 m
eses
des
de s
u in
corp
orac
ión.
c. D
espu
és d
e 12
mes
es d
esde
su
inco
rpor
ació
n.d.
Nun
ca.
3. R
espe
cto
a la
s m
edid
as d
e co
ntro
l int
erno
, el a
udito
r:a.
Señ
ala
los
punt
os fu
erte
s y
débi
les,
así
com
o la
s su
gere
ncia
spa
ra m
ejor
ar e
l con
trol
inte
rno.
b. S
uper
visa
en
caso
de
reor
gani
zaci
ones
, el i
nici
o de
nue
vas
activ
idad
es, l
os s
iste
mas
de
info
rmac
ión
a la
dir
ecci
ón o
los
sist
emas
de
tecn
olog
ía d
e la
info
rmac
ión.
c. P
artic
ipa
en la
ele
cció
n o
pues
ta e
n pr
áctic
a de
med
idas
de
cont
rol i
nter
no.
4. E
xist
en m
ecan
ism
os p
ara
que
el a
udito
r se
ñale
su
posi
ble
inco
mpa
tibili
dad
ante
s de
inic
iar
una
audi
torí
a.
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 48
49La auditoría interna en las Cajas de Ahorro
(a)
Deb
ido
a la
dob
le d
epen
denc
ia,
el n
º de
obs
erva
cion
es s
uper
a al
de
caso
s. F
uent
e: E
labo
raci
ón p
ropi
a
TAB
LA
3 (
CO
NT
INU
AC
IÓN
).-
PR
INC
IPIO
S D
E A
UD
ITO
RÍA
IN
TE
RN
A
Gra
ndes
N(9
)M
edia
nas
N(1
3)Pe
queñ
asN
(20)
Tota
lN
(42)
Tam
año
de la
s ca
jas
de a
horr
osTe
st d
e JT
50,5
6%9
40,5
7%13
43,7
9%18
44,2
7%40
0,62
0 (0
,271
)23
,78%
919
,79%
1229
,80%
1725
,21%
38-1
,114
(0,1
35)
25,6
7%9
38,7
3%11
28,3
5%14
31,0
0%34
-0,1
43 (0
,447
)5,
33%
35,
33%
3-1
,155
(0,4
29)
46,1
1%9
58,7
7%13
36,0
7%19
45,4
7%41
1,59
6 (0
,056
)39
,78%
928
,92%
1241
,50%
1937
,34%
40-0
,888
(0,1
91)
8,00
%8
19,0
0%5
20,3
6%11
15,9
6%24
-2,1
36(0
,016
)*1
12
4
-0,3
01 (0
,386
)22
,20%
90,
00%
1310
,00%
209,
52%
4222
,20%
938
,50%
1330
,00%
2030
,96%
4233
,30%
953
,80%
1340
,00%
2042
,84%
4222
,20%
97,
70%
1320
,00%
2016
,66%
42
100,
00%
992
,30%
1394
,40%
1894
,98%
400,
434
(0,4
96)
100,
00%
910
0,00
%13
94,7
0%19
97,5
4%41
1,00
3 (0
,463
)75
,00%
858
,30%
1238
,50%
1354
,55%
331,
640
(0,0
66)
100,
00%
984
,60%
1394
,70%
1992
,66%
410,
054
(0,5
83)
77,8
0%9
55,6
0%9
60,0
0%10
64,3
1%28
0,76
3 (0
,290
)3
3
JT ti
pific
ado
(p-v
alue
)PR
INC
IPIO
8: C
OM
PETE
NC
IA P
RO
FESI
ON
AL
1. L
a di
stri
buci
ón d
el p
erso
nal d
e au
dito
ría
inte
rna
segú
n su
niv
el a
cadé
mic
o:
a. %
Lic
enci
ados
o s
imila
r.b.
% D
iplo
mad
os o
sim
ilar.
c. %
Bac
hille
rato
, F.P
. o s
imila
r.d.
% O
tros
2. L
a di
stri
buci
ón d
el p
erso
nal d
e au
dito
ría
inte
rna
segú
n su
cat
egor
ía la
bora
l:a.
% J
efes
.b.
% O
ficia
les.
c. %
Aux
iliar
es.
d. %
Otr
os3.
La
med
ia d
e ho
ras
de fo
rmac
ión
que
se r
ealiz
an
por
audi
tor
al a
ño.
a. M
ás d
e 60
hor
as.
b. M
ás d
e 40
hor
as.
c. M
ás d
e 15
hor
as.
d. M
enos
de
15 h
oras
.
PRIN
CIP
IO 9
: ÁM
BIT
O D
E A
CTI
VID
AD
1. L
as r
amas
de
activ
idad
en
las
que
se d
esco
mpo
ne e
lde
part
amen
to d
e au
dito
ría
inte
rna:
a. A
udito
ría
de la
red
com
erci
al.
b. A
udito
ría
de s
ervi
cios
cen
tral
es.
c. A
udito
ría
info
rmát
ica
d. A
udito
ría
a di
stan
cia.
e. A
udito
ría
del g
rupo
eco
nóm
ico
y fil
iale
s.f.
Otr
as.
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 49
50 J. A. Arcenegui y H. Molina
PRIN
CIP
IO 9
: ÁM
BIT
O D
E A
CTI
VID
AD
2. E
l dep
arta
men
to d
e au
dito
ría
inte
rna
eval
ua:
a. E
l cum
plim
ient
o de
las
polít
icas
y c
ontr
oles
del
rie
sgo.
b. L
a fia
bilid
ad (i
nclu
ida
la to
talid
ad, p
reci
sión
e in
tegr
idad
) y
la e
ntre
ga a
tiem
po d
e la
info
rmac
ión
finan
cier
ay
a la
dir
ecci
ón.
c. L
a co
ntin
uida
d y
fiabi
lidad
del
sis
tem
a de
info
rmac
ión
elec
trón
ica.
d. E
l fun
cion
amie
nto
de lo
s de
part
amen
tos
de p
erso
nal.
e. E
l cum
plim
ient
o no
rmat
ivo.
PRIN
CIP
IO 1
0: E
L PR
OC
ED
IMIE
NTO
DE
EVA
LUA
CIÓ
NIN
TER
NA
DE
L C
API
TAL
DE
LA
EN
TID
AD
1. E
l dep
arta
men
to d
e au
dito
ría
inte
rna
real
iza
func
ione
sre
laci
onad
as c
on:
a. L
a ev
alua
ción
del
sis
tem
a de
cál
culo
de
los
recu
rsos
pr
opio
s m
ínim
os.
b. L
a cu
mpl
imen
taci
ón d
e lo
s es
tado
s R
.c.
Otr
os p
roce
dim
ient
os r
elac
iona
dos
con
la e
valu
ació
n de
l cap
ital.
(a)
Deb
ido
a la
dob
le d
epen
denc
ia,
el n
º de
obs
erva
cion
es s
uper
a al
de
caso
s. F
uent
e: E
labo
raci
ón p
ropi
a
TAB
LA
3 (
CO
NT
INU
AC
IÓN
).-
PR
INC
IPIO
S D
E A
UD
ITO
RÍA
IN
TE
RN
A
Gra
ndes
N(9
)M
edia
nas
N(1
3)Pe
queñ
asN
(20)
Tota
lN
(42)
Tam
año
de la
s ca
jas
de a
horr
osTe
st d
e JT
100,
00%
992
,30%
1377
,80%
1887
,51%
401,
738
(0,0
73)
62,5
0%8
15,4
0%13
56,3
0%16
43,2
7%37
-0,4
61 (0
,332
)
62,5
0%8
69,2
0%13
44,4
0%18
56,3
8%39
1,17
8 (0
,135
)57
,10%
753
,80%
1356
,30%
1655
,55%
36-0
,017
(0,5
38)
75,0
0%8
84,6
0%13
89,5
0%19
85,0
1%40
-0,9
03 (0
,241
)
75,0
0%8
23,1
0%13
56,3
0%16
48,6
8%37
0,14
7 (0
,439
)75
,00%
838
,50%
1350
,00%
1651
,36%
370,
751
(0,2
50)
11
2
JT ti
pific
ado
(p-v
alue
)
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 50
51
Un aspecto interesante relacionado con la imparcialidad es el rol del auditor interno comoconsultor de la propia empresa. En nuestro estudio, los directores de los departamentos deauditoría interna señalan unánimemente que el auditor interno debe indicar lasdebilidades y fortalezas del sistema de control interno; asimismo, participa en la eleccióny puesta en práctica de las medidas de control interno, aprovechando su conocimientoespecífico de los sistemas de control de la entidad (71,04%), pero existe menos consensoacerca del rol de la auditoría interna cuando se aborda un proceso de reorganización,organización de nuevas actividades o sistemas de gestión (40,04%). No obstante,observamos que en entidades pequeñas, los auditores internos toman parte en el procesoen una proporción mayor de casos (56,3%). En estas situaciones de consultoría interna, losauditores internos no tienen un papel activo, lo que es consistente con las precaucionesexpresadas por el Comité de Basilea sobre la asesoría de servicios y la independencia dela función de auditoría interna. Estos servicios son auxiliares en relación a la misión másrelevante de evaluación independiente.
El establecimiento de un procedimiento formalizado, a través de un cuestionario, para ladetección de posibles incompatibilidades del auditor interno constituye un mecanismoapropiado para preservar la imparcialidad. Estos cuestionarios son frecuentes en grandesentidades (77,8% de los casos) pero no son comunes en entidades de tamaño medio ypequeño (33,3% de los casos en cada una).
Por otra parte, en cuanto a la formación de los miembros del departamento de auditoríainterna, el 70% de disponen de titulación universitaria, alrededor del 40% de losauditores internos acumulan más de 40 horas de formación al año, y el 83,33% tienen másde 15 horas de preparación al año.
Una función de auditoría interna efectiva requiere el acceso a las principales áreas yriesgos de las entidades. La tabla 3 revela que la auditoría informática y la auditoría delgrupo y sus filiales son áreas que requieren ser reforzadas, especialmente si consideramosla no respuesta como actividad no auditada.
Finalmente, la auditoría interna no suele colaborar en la valoración de la continuidad yfiabilidad del sistema de información electrónica, los departamentos de personal, lainformación financiera y el proceso de valoración de capital del banco. Se comprometen,por el contrario, a evaluar el cumplimiento de las políticas de riesgo, leyes y reglamentos.
4.3.- Funcionamiento de la auditoría interna
Como describe la tabla 4, todos los departamentos de auditoría interna llevan a cabo losdiversos tipos de auditoría interna descritos en el documento del Comité de Basilea,
La auditoría interna en las Cajas de Ahorro
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 51
52
excepto la auditoría de gestión. Estos resultados son similares a los obtenidos por elestudio del Comité de Basilea (2002, para. 36).
Además, las cajas de ahorros dedican una gran atención a la auditoría de sucursales,siendo las unidades menos auditadas los servicios generales y las filiales. A medida queel tamaño de la entidad crece, los esfuerzos de auditoría son dirigidos hacia estas áreas;probablemente, debido a que en las grandes entidades estos riesgos incrementan demanera proporcional.
Asimismo, los resultados muestran cómo las cajas de ahorros españolas poseen un plan deauditoría y los procedimientos están en su mayoría escritos y actualizados. Cuandoanalizamos el nivel de aprobación, obtenemos un alto nivel de no respuesta que nos inducea pensar que el plan de auditoría es aprobado normalmente por el responsable de laauditoría interna. Generalmente, la alta dirección no aprueba el plan; si en esta preguntaconsideramos la no respuesta como negativa; la alta dirección sólo intervendría en 17 delas 42 cajas, lo que representa el 40% de los casos. Por otra parte, realizando la mismatransformación, los órganos corporativos apenas aprueban en un 11,9% de los casos elplan de auditoría.
La lectura que se puede extraer de estos resultados es de una falta de sensibilidad porlas funciones desarrolladas por el departamento de auditoría interna y, cuando lasensibilidad existe, radica en órganos ejecutivos que pueden limitar la independenciaque requiere la función.
Con respecto a la metodología de planificación orientada al riesgo, los departamentos deauditoría internos no suelen emplear técnicas de ranking de riesgos y de planificación enfunción del mismo. Aún más, obtenemos un bajo nivel de respuesta en este aspecto y lano respuesta puede ser interpretada nuevamente como negativa lo que ofrece un panoramade escaso empleo de las metodologías basadas en el análisis de riesgos.
Por otra parte, un alto nivel de actividades de auditoría (más del 75%) termina con uninforme de auditoría (93%), dirigiéndose este informe normalmente a la alta dirección y alauditado. El informe de auditoría contiene el objetivo, conclusiones, recomendaciones,respuestas de los auditados, y muy frecuentemente, la tipología de las deficiencias orecomendaciones. Sin embargo, no existe una visión homogénea en cuanto a la inclusiónde los elementos donde existe consenso entre el auditor y el auditado (en un 55,28% delos casos se incluyen). Finalmente, las recomendaciones del departamento de auditoríainterna no son siempre implementadas. Cuando las recomendaciones no son seguidas, elauditado y la dirección general son informadas. Esta notificación o no se establece demanera periódica o tiene lugar en los seis meses siguientes.
J. A. Arcenegui y H. Molina
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 52
53La auditoría interna en las Cajas de Ahorro
PRIN
CIP
IO 1
1: P
RO
CE
DIM
IEN
TOS
DE
TR
AB
AJO
Y T
IPO
SD
E A
UD
ITO
RÍA
11.1
TIPO
S D
E A
UD
ITO
RÍA
Y E
FEC
TIV
IDA
D1.
Tip
os d
e au
dito
ría
inte
rna:
a. A
udito
ría
finan
cier
a.b.
Aud
itorí
a de
cum
plim
ient
o.c.
Aud
itorí
a op
erac
iona
l.d.
Aud
itorí
a de
la d
irec
ción
y g
estió
n.e.
Otr
as2.
En
el ú
ltim
o ej
erci
cio,
el %
de
unid
ades
aud
itada
s en
rel
ació
nco
n el
tota
l exi
sten
te:
a. E
n of
icin
as.
b. E
n de
part
amen
tos
de s
ervi
cios
cen
tral
es.
c. E
n em
pres
as p
artic
ipad
as.
d. O
tras
uni
dade
s.11
.2 E
NFO
QU
E D
EL
RIE
SGO
Y P
LAN
DE
AU
DIT
OR
ÍA1.
Los
pro
cedi
mie
ntos
de
audi
torí
a es
tán:
a. D
ocum
enta
dos
por
escr
ito.
b. A
ctua
lizad
os2.
Exi
sten
cia
de u
n pl
an d
e au
dito
ría
para
la r
ealiz
ació
n de
las
audi
torí
as.
3. E
l pla
n de
aud
itorí
a es
apr
obad
o po
r:a.
El c
onse
jo d
e ad
min
istr
ació
n.b.
El c
omité
de
audi
torí
a.c.
La
alta
dir
ecci
ón.
d. E
l dir
ecto
r de
aud
itorí
a.e.
Otr
os.
4. E
l pla
n de
aud
itorí
a pr
iori
za la
s ac
cion
es:
a. C
on u
n si
stem
a au
tom
átic
o de
med
ició
n de
rie
sgo
(ran
king
,m
apa
de r
iesg
os, e
tc.)
b. D
e fo
rma
cons
ensu
ada
con
el ó
rgan
o qu
e ap
rueb
a el
pla
n.
c. E
n fu
nció
n de
l cri
teri
o de
l dir
ecto
r de
aud
itorí
a.d.
Otr
os.
Fue
nte:
Ela
bora
ción
pro
pia
TAB
LA
4.-
RE
SULT
AD
OS
SOB
RE
LO
S P
RO
CE
DIM
IEN
TO
S D
E T
RA
BA
JO Y
TIP
OS
DE
AU
DIT
OR
ÍAS
Gra
ndes
N(9
)M
edia
nas
N(1
3)Pe
queñ
asN
(20)
Tota
lN
(42)
Tam
año
de la
s ca
jas
de a
horr
osTe
st d
e JT
JT ti
pific
ado
(p-v
alue
)
100,
00%
984
,60%
1383
,30%
1887
,48%
401,
056
(0,2
12)
100,
00%
910
0,00
%13
94,7
0%19
97,5
4%41
1,00
3 (0
,463
)88
,90%
992
,30%
1394
,40%
1892
,48%
40-0
,497
(0,4
35)
25,0
0%8
27,3
0%11
35,7
0%14
30,3
1%33
-0,5
66 (0
,337
)1
1
44,3
0%9
45,7
5%12
49,7
2%18
47,2
5%39
-0,1
97 (0
,425
)23
,75%
812
,90%
1118
,47%
1717
,94%
360,
677
(0,2
53)
42,2
5%8
21,0
0%8
16,4
4%9
26,1
6%25
2,30
7 (0
,010
)**
100,
00%
992
,30%
1389
,50%
1992
,69%
410,
919
(0,2
99)
100,
00%
969
,20%
1387
,50%
1684
,20%
380,
343
(0,4
21)
100,
00%
910
0,00
%13
94,7
0%19
97,5
4%41
1,00
3 (0
,463
)
0,00
%0
0,00
%0
0,00
%2
0,00
%2
60,0
0%5
16,7
0%6
14,3
0%7
27,7
9%18
1,57
1 (0
,098
)83
,30%
642
,90%
790
,00%
1073
,92%
23-0
,749
(0,2
12)
71,4
0%7
90,9
0%11
87,5
0%16
85,2
9%34
-0,7
10 (0
,302
)1
1
100,
00%
562
,50%
823
,10%
1350
,01%
262,
966
(0,0
02)*
*71
,40%
762
,50%
869
,20%
1367
,84%
280,
000
(1,0
00)
75,0
0%8
90,9
0%11
93,8
0%16
88,5
9%35
-1,2
01 (0
,179
)1
1
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 53
54 J. A. Arcenegui y H. Molina
PRIN
CIP
IO 1
1: P
RO
CE
DIM
IEN
TOS
DE
TR
AB
AJO
Y T
IPO
SD
E A
UD
ITO
RÍA
11.3
PR
OC
ED
IMIE
NTO
S D
E A
UD
ITO
RÍA
IN
TER
NA
1. E
l % d
e ta
reas
de
audi
torí
a pa
ra la
s qu
e se
ha
desa
rrol
lado
un
prog
ram
a de
trab
ajo.
a 10
0%b.
Más
del
75%
c. M
ás d
el 5
0%d.
Más
del
25%
e. M
enos
del
25%
2. E
l % d
e au
dito
rías
que
gen
eran
info
rmes
esc
rito
s:a
100%
b. M
ás d
el 7
5%c.
Más
del
50%
d. M
ás d
el 2
5%e.
Men
os d
el 2
5%3.
El i
nfor
me
de a
udito
ría
se r
emite
:a.
Al c
omité
de
audi
torí
a.b.
Al c
onse
jo d
e ad
min
istr
ació
n.c.
A la
alta
dir
ecci
ón.
d. A
l aud
itado
.e.
A o
tros
4.
El i
nfor
me
de a
udito
ría
cont
iene
a. O
bjet
ivo.
b. A
lcan
ce.
c. C
oncl
usio
nes
y re
com
enda
cion
es d
el d
epar
tam
ento
de
audi
torí
a in
tern
a.d.
Res
pues
tas
del a
udita
do.
e. C
once
ptos
sob
re lo
s qu
e ex
iste
con
sens
o al
térm
ino
de la
tare
are
aliz
ada.
f. Im
port
anci
a re
lativ
a de
las
defic
ienc
ias
halla
das
o la
sre
com
enda
cion
es r
ealiz
adas
.
Fue
nte:
Ela
bora
ción
pro
pia
TAB
LA
4 (
CO
NT
INU
AC
IÓN
).-
RE
SULT
AD
OS
SOB
RE
LO
S P
RO
CE
DIM
IEN
TO
S D
E T
RA
BA
JO Y
TIP
OS
DE
AU
DIT
OR
ÍAS
Gra
ndes
N(9
)M
edia
nas
N(1
3)Pe
queñ
asN
(20)
Tota
lN
(42)
Tam
año
de la
s ca
jas
de a
horr
osTe
st d
e JT
JT ti
pific
ado
(p-v
alue
)
-0,9
49 (0
,174
)33
,30%
923
,10%
1320
,00%
2023
,81%
4244
,40%
953
,80%
1345
,00%
2047
,60%
4211
,10%
923
,10%
1325
,00%
2021
,43%
4211
,10%
90,
00%
135,
00%
204,
76%
420,
00%
90,
00%
135,
00%
202,
38%
42-0
,294
(0,3
85)
66,7
0%9
38,5
0%13
60,0
0%20
54,7
8%42
33,3
0%9
61,5
0%13
25,0
0%20
38,0
8%42
0,00
%9
0,00
%13
5,00
%20
2,38
%42
0,00
%9
0,00
%13
10,0
0%20
4,76
%42
0,00
%9
0,00
%13
0,00
%20
0,00
%42
80,0
0%5
42,9
0%7
50,0
0%10
54,5
6%22
0,81
6 (0
,258
)0,
00%
60,
00%
610
,00%
104,
55%
22-1
,016
(0,4
55)
62,5
0%8
100,
00%
1394
,40%
1889
,72%
39-1
,801
(0,0
49)*
100,
00%
910
0,00
%11
94,7
0%19
97,4
2%39
0,96
4 (0
,487
)2
23
7
100,
00%
210
0,00
%3
100,
00%
110
0,00
%6
0,00
0 (1
,000
)10
0,00
%9
100,
00%
1310
0,00
%19
100,
00%
410,
000
(1,0
00)
100,
00%
910
0,00
%13
100,
00%
1910
0,00
%41
0,00
0 (1
,000
)66
,70%
976
,90%
1390
,00%
2080
,95%
42-1
,526
(0,0
87)
55,6
0%9
45,5
0%11
62,5
0%16
55,5
8%36
0,51
2 (0
,328
)
77,8
0%9
72,7
0%11
68,8
0%16
72,2
4%36
0,47
4 (0
,375
)
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 54
55La auditoría interna en las Cajas de Ahorro
PRIN
CIP
IO 1
1: P
RO
CE
DIM
IEN
TOS
DE
TR
AB
AJO
Y T
IPO
SD
E A
UD
ITO
RÍA
5. L
as r
ecom
enda
cion
es d
e au
dito
ría
inte
rna
se c
umpl
imen
tan:
a. A
l 100
%b.
Más
del
75%
c. M
ás d
el 5
0%d.
Más
del
25%
e. M
enos
del
25%
6. L
as r
ecom
enda
cion
es r
ealiz
adas
por
la a
udito
ría
inte
rna
y pe
ndie
ntes
de
cum
plim
enta
r se
com
unic
an:
a. A
l aud
itado
.b.
A la
alta
dir
ecci
ón.
c. A
l con
sejo
de
adm
inis
trac
ión.
d. A
l com
ité d
e au
dito
ría.
e. O
tros
.7.
La
peri
odic
idad
de
la c
omun
icac
ión
es c
ada:
a. 6
mes
es.
b. A
nual
men
te.
c. S
in p
erio
dici
dad.
d. N
unca
.
PRIN
CIP
IO 1
2: D
IRE
CC
IÓN
DE
L D
EPA
RTA
ME
NTO
DE
AU
DIT
OR
ÍA I
NTE
RN
A1.
¿E
l dir
ecto
r de
aud
itorí
a in
tern
a es
res
pons
able
de
ase
gura
rse
de la
exi
sten
cia:
a. D
el p
lan
de a
udito
ría?
b. D
e la
s po
lític
as y
pro
cedi
mie
ntos
esc
rito
s y
actu
aliz
ados
pa
ra s
u pe
rson
al?
c. D
e la
com
pete
ncia
y fo
rmac
ión
prof
esio
nal d
e su
per
sona
l?d.
De
los
recu
rsos
suf
icie
ntes
par
a cu
mpl
ir c
on s
u co
met
ido?
Fue
nte:
Ela
bora
ción
pro
pia
TAB
LA
4 (
CO
NT
INU
AC
IÓN
).-
RE
SULT
AD
OS
SOB
RE
LO
S P
RO
CE
DIM
IEN
TO
S D
E T
RA
BA
JO Y
TIP
OS
DE
AU
DIT
OR
ÍAS
Gra
ndes
N(9
)M
edia
nas
N(1
3)Pe
queñ
asN
(20)
Tota
lN
(42)
Tam
año
de la
s ca
jas
de a
horr
osTe
st d
e JT
JT ti
pific
ado
(p-v
alue
)-0
,899
(0,1
90)
22,2
0%9
0,00
%13
0,00
%20
4,76
%42
55,6
0%9
61,5
0%13
70,0
0%20
64,2
8%42
11,1
0%9
30,8
0%13
15,0
0%20
19,0
5%42
11,1
0%9
7,70
%13
5,00
%20
7,14
%42
0,00
%9
0,00
%13
10,0
0%20
4,76
%42
100,
00%
710
0,00
%13
94,7
0%19
97,4
2%39
0,96
8 (0
,487
)66
,70%
977
,80%
993
,80%
1682
,39%
34-1
,730
(0,0
64)
25,0
0%4
0,00
%5
0,00
%7
6,25
%16
1,39
3 (0
,250
)83
,30%
666
,70%
660
,00%
1068
,18%
220,
908
(0,2
48)
11
13
-1,3
86 (0
,086
)44
,40%
938
,50%
1330
,00%
2035
,72%
4233
,30%
90,
00%
135,
00%
209,
52%
4222
,20%
953
,80%
1360
,00%
2049
,98%
420
97,
70%
135,
00%
204,
76%
42
100,
00%
992
,30%
1310
0,00
%17
97,4
3%39
-0,3
81 (0
,564
)
100,
00%
976
,90%
1310
0,00
%18
92,4
9%40
-0,7
46 (0
,221
)88
,90%
910
0,00
%13
100,
00%
1797
,44%
39-1
,430
(0,2
31)
88,9
0%9
69,2
0%13
81,3
0%16
78,9
6%38
0,17
2 (0
,496
)
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 55
56 J. A. Arcenegui y H. Molina
Finalmente, la tabla 4 pone de manifiesto el elevado grado de consenso, con independenciadel tamaño de las entidades, sobre diversos aspectos relacionados con el funcionamientodel departamento de auditoría interna. A saber, el director del departamento de auditoríainterna es responsable de la existencia: de un plan de auditoría, de procedimientos escritosy actualizados; de mecanismos para la promoción de la competencia profesional y de laformación del personal de auditoría interno; así como de recursos suficientes para alcanzarlos objetivos del departamento.
4.4.- La relación de la autoridad supervisora con los auditores internos y externos
El director del departamento de auditoría interna colabora con la autoridad supervisora enel proceso de inspección como se puede observar en la tabla 5. Debemos señalar que laautoridad supervisora se reúne de manera periódica con el auditor interno, lo quenormalmente suele coincidir con el proceso de inspección (68,30%), aunque variasentidades indicaron que tales encuentros nunca se producen (21,93%). Asimismo,conviene señalar el bajo nivel de participación de los directores de auditoría interna enforos de discusión con miembros de la autoridad supervisora (25,03%).
Estas prácticas de comunicación son recomendadas por el documento del Comité deBasilea (2001, principio 14 y 15); sin embargo no son frecuentes en las cajas deahorros españolas.
La relación entre los auditores internos y externos no es más intensa que la relación conla autoridad supervisora. Los auditores externos no suelen tener en cuenta el trabajo deauditoría interna en el diseño de su plan de auditoría; es más frecuente que se interesenpor informes especiales de auditoría o trabajos especiales elaborados por el departamentode auditoría interna y que pueden resultar útiles al auditor externo. Como consecuenciade esta limitada colaboración, los responsables de auditoría interna consideran que losauditores externos reducen frecuentemente (34,22%) u ocasionalmente (49,98%) suvolumen de trabajo. Esta evidencia es consistente con los descubrimientos de Ward yRobertson (1980) sobre la mejora en la eficiencia de la auditoría externa debido altrabajo del auditor interno.
Otro hallazgo de nuestro estudio es que los auditores internos y externos no se reúnenfrecuentemente. Al menos en el 59,51% de los casos, estas reuniones nunca tienen lugaro no tienen establecida una periodicidad fija. La coordinación de estos esfuerzos sería muyinteresante y podría ser sumamente provechosa a los auditores externos dado que laauditoría interna es una función continua. Por otra parte, el 69% de los jefes de auditoríainternos, al menos de forma ocasional, consideran útiles para sus propósitos de auditoríainterna los hallazgos de la auditoría externa.
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 56
57La auditoría interna en las Cajas de Ahorro
PRIN
CIP
IOS
13, 1
4 Y
15:
LA
RE
LAC
IÓN
DE
LA
AU
TOR
IDA
D S
UPE
RV
ISO
RA
Y E
L D
EPA
RTA
ME
NTO
DE
AU
DIT
OR
ÍA I
NTE
RN
A1.
El s
uper
viso
r so
licita
en
sus
insp
ecci
ones
una
rel
ació
n de
lo
s tr
abaj
os r
ealiz
ados
por
el d
epar
tam
ento
de
audi
torí
a in
tern
a.2.
Sol
icita
info
rmes
con
cret
os d
e au
dito
ría
inte
rna.
3.
Exi
sten
reu
nion
es p
erió
dica
s en
tre
el s
uper
viso
r y
el a
udito
r in
tern
o.a.
Nun
ca.
b. S
in u
na p
erio
dici
dad
fija
y al
mis
mo
tiem
po d
e la
insp
ecci
ón.
c. A
l men
os a
nual
men
te.
d. A
l men
os s
emes
tral
men
te.
e. A
l men
os tr
imes
tral
men
te.
4. E
l dir
ecto
r de
aud
itorí
a pa
rtic
ipa
en a
lgún
foro
técn
ico
dedi
scus
ión
con
mie
mbr
os d
el s
uper
viso
r.
PRIN
CIP
IO 1
6: R
ELA
CIO
NE
S E
NTR
E A
UD
ITO
RE
SIN
TER
NO
S Y
AU
DIT
OR
ES
EX
TER
NO
S1.
El a
udito
r ex
tern
o so
licita
anu
alm
ente
una
rel
ació
n de
los
trab
ajos
rea
lizad
os p
or e
l dep
arta
men
to d
e au
dito
ría
inte
rna.
2. S
olic
ita in
form
es c
oncr
etos
de
audi
torí
a in
tern
a.
3. E
l aud
itor e
xter
no re
duce
su
prog
ram
a de
trab
ajo
en a
quel
las
área
s en
las
que
reci
ente
men
te h
a em
itido
info
rme
audi
toría
inte
rna:
a. S
iem
pre.
b. F
recu
ente
men
te.
c. O
casi
onal
men
te.
d. N
unca
.4.
Exi
sten
reu
nion
es p
erió
dica
s en
tre
el a
udito
r ex
tern
o y
elau
dito
r in
tern
o:a.
Nun
ca.
b. S
in u
na p
erio
dici
dad
fija
y al
mis
mo
tiem
po d
e la
insp
ecci
ón.
c. A
l men
os a
nual
men
te.
d. A
l men
os s
emes
tral
men
te.
e. A
l men
os tr
imes
tral
men
te.
Fue
nte:
Ela
bora
ción
pro
pia
TAB
LA
5.-
LA
RE
LA
CIÓ
N D
E L
A A
UT
OR
IDA
D S
UP
ER
VIS
OR
A C
ON
LO
S A
UD
ITO
RE
S IN
TE
RN
OS
Y E
XT
ER
NO
S
Gra
ndes
N(9
)M
edia
nas
N(1
3)Pe
queñ
asN
(20)
Tota
lN
(42)
Tam
año
de la
s ca
jas
de a
horr
osTe
st d
e JT
JT ti
pific
ado
(p-v
alue
)
100,
00%
910
0,00
%13
94,7
0%19
97,5
4%41
1,00
3 (0
,463
)10
0,00
%9
100,
00%
1377
,80%
1890
,01%
402,
134
(0,0
33)*
2,17
2 (0
,014
)*11
,10%
97,
70%
1336
,80%
1921
,93%
4166
,70%
984
,60%
1357
,90%
1968
,30%
4111
,10%
97,
70%
135,
30%
197,
33%
410,
00%
90,
00%
130,
00%
190,
00%
4111
,10%
90,
00%
130,
00%
192,
44%
41
37,5
0%8
23,1
0%13
21,1
0%19
25,0
3%40
0,76
2 (0
,266
)
0,00
%0
0,00
%0
0,00
%0
0,00
%0
100,
00%
992
,30%
1390
,00%
2092
,85%
420,
873
(0,3
14)
-0,4
76 (0
,324
0,00
%9
0,00
%12
5,90
%17
2,64
%38
66,7
0%9
16,7
0%12
29,4
0%17
34,2
2%38
11,1
0%9
75,0
0%12
52,9
0%17
49,9
8%38
22,2
0%9
8,30
%12
11,8
0%17
13,1
6%38
2,10
1 (0
,018
)*11
,10%
97,
70%
1340
,00%
2023
,81%
4222
,20%
961
,50%
1325
,00%
2035
,70%
4222
,20%
923
,10%
1315
,00%
2019
,05%
4211
,10%
97,
70%
1320
,00%
2014
,29%
4233
,30%
90,
00%
130,
00%
207,
14%
42
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 57
58 J. A. Arcenegui y H. Molina
PRIN
CIP
IO 1
6: R
ELA
CIO
NE
S E
NTR
E A
UD
ITO
RE
SIN
TER
NO
S Y
AU
DIT
OR
ES
EX
TER
NO
S5.
El a
udito
r ex
tern
o fa
cilit
a in
form
ació
n re
leva
nte
para
que
el
audi
tor
inte
rno
desa
rrol
le s
u tr
abaj
o:a.
Sie
mpr
e.b.
Fre
cuen
tem
ente
.c.
Oca
sion
alm
ente
.d.
Nun
ca.
PRIN
CIP
IO 1
7: R
ELA
CIO
NE
S E
NTR
E A
UTO
RID
AD
SUPE
RV
ISO
RA
Y A
UD
ITO
R E
XTE
RN
O1.
La
docu
men
taci
ón q
ue r
emite
n lo
s au
dito
res
exte
rnos
al
Ban
co d
e E
spañ
a co
nsis
te e
n:a.
El i
nfor
me
de a
udito
ría.
b. E
l mem
oran
do d
e re
com
enda
cion
es.
c. E
l inf
orm
e es
peci
al a
l Ban
co d
e E
spañ
a.d.
Otr
os.
2. E
xist
e un
pro
cedi
mie
nto
para
sub
sana
r lo
s pu
ntos
déb
iles
del
cont
rol i
nter
no e
xpue
stos
en
los
info
rmes
red
acta
dos
por
los
audi
tore
s ex
tern
os.
3. L
os p
unto
s dé
bile
s de
con
trol
inte
rno
dete
ctad
os p
or lo
sau
dito
res
exte
rnos
son
sol
ucio
nado
s:a.
Al 1
00%
b. M
ás d
el 7
5%c.
Más
del
50%
d. M
ás d
el 2
5%e.
Men
os d
el 2
5%
Fue
nte:
Ela
bora
ción
pro
pia
TAB
LA
5 (
CO
NT
INU
AC
IÓN
).-
LA
RE
LA
CIÓ
N D
E L
A A
UT
OR
IDA
D S
UP
ER
VIS
OR
A C
ON
LO
S A
UD
ITO
RE
S IN
TE
RN
OS
Y E
XT
ER
NO
S
Gra
ndes
N(9
)M
edia
nas
N(1
3)Pe
queñ
asN
(20)
Tota
lN
(42)
Tam
año
de la
s ca
jas
de a
horr
osTe
st d
e JT
JT ti
pific
ado
(p-v
alue
)
-1,1
14 (0
,136
)22
,20%
97,
70%
1315
,00%
2014
,28%
4211
,10%
97,
70%
1315
,00%
2011
,90%
4266
,70%
946
,20%
1330
,00%
2042
,88%
420,
00%
938
,50%
1340
,00%
2030
,96%
42
87,5
0%8
100,
00%
1210
0,00
%10
96,6
7%30
-1,3
54 (0
,267
)83
,30%
688
,90%
910
0,00
%9
91,6
6%24
-1,1
69 (0
,250
)10
0,00
%8
100,
00%
1010
0,00
%11
100,
00%
290,
000
(1,0
00)
22
77,8
0%9
66,7
0%12
78,6
0%14
74,3
1%35
-0,1
81 (0
,455
)
0,00
0 (1
,000
)42
,90%
716
,70%
1237
,50%
1631
,45%
3557
,10%
750
,00%
1250
,00%
1651
,42%
350,
00%
733
,30%
120,
00%
1611
,42%
350,
00%
70,
00%
126,
30%
162,
88%
350,
00%
70,
00%
126,
30%
162,
88%
35
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 58
59La auditoría interna en las Cajas de Ahorro
PRIN
CIP
IO 1
8: R
ELA
CIO
NE
S SU
PER
VIS
OR
, EN
TID
AD
,A
UD
ITO
R.
1. E
xist
en r
euni
ones
ent
re e
l Ban
co d
e E
spañ
a, e
l aud
itor
exte
rno
y el
inte
rno.
2. L
a pe
riod
icid
ad d
e la
s re
unio
nes
es:
a. N
unca
.b.
Sin
una
per
iodi
cida
d fij
a y
al m
ism
o tie
mpo
de
la in
spec
ción
.c.
Al m
enos
anu
alm
ente
.d.
Al m
enos
sem
estr
alm
ente
.3.
A e
stas
reu
nion
es a
sist
e al
gún
mie
mbr
o de
la d
irec
ción
de
laen
tidad
:a.
Sie
mpr
e.b.
Oca
sion
alm
ente
, dep
endi
endo
del
asu
nto.
c. N
unca
.
Fue
nte:
Ela
bora
ción
pro
pia
TAB
LA
5 (
CO
NT
INU
AC
IÓN
).-
LA
RE
LA
CIÓ
N D
E L
A A
UT
OR
IDA
D S
UP
ER
VIS
OR
A C
ON
LO
S A
UD
ITO
RE
S IN
TE
RN
OS
Y E
XT
ER
NO
S
Gra
ndes
N(9
)M
edia
nas
N(1
3)Pe
queñ
asN
(20)
Tota
lN
(42)
Tam
año
de la
s ca
jas
de a
horr
osTe
st d
e JT
JT ti
pific
ado
(p-v
alue
)
12,5
0%8
0,00
%13
0,00
%20
2,44
%41
1,51
7 (0
,195
)1,
443
(0,2
22)
75,0
0%4
100,
00%
710
0,00
%7
94,4
4%18
25,0
0%4
0,00
%7
0,00
%7
5,56
%18
0,00
%4
0,00
%7
0,00
%7
0,00
%18
0,00
%4
0,00
%7
0,00
%7
0,00
%18
-0,9
16 (0
,264
)0,
00%
416
,70%
60,
00%
56,
68%
1525
,00%
416
,70%
60,
00%
513
,35%
1575
,00%
466
,70%
610
0,00
%5
80,0
1%15
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 59
60
Al igual que en el caso de las debilidades de control interno detectadas por los auditoresinternos, las sugerencias de mejora del control interno formuladas por los auditoresexternos son habitualmente consideradas (el 83% de los directores de auditoría internaindican que las deficiencias se solventan en más del 75% de los casos).
Finalmente, no son frecuentes las reuniones entre los tres agentes encargados delcontrol: la autoridad supervisora, el auditor externo y el auditor interno. Este es uncampo donde se pueden realizar mejoras que redundarían en la eficacia y en laeficiencia de las tareas de control.
4.5.- Comités de auditoría
El comité de auditoría no era un elemento común en las cajas de ahorros españolas en elmomento de la realización de nuestro estudio (la tabla 6 revela que tan sólo un 39 % delas entidades habían implementado el comité de auditoría). Hoy en día, este resultado esdiferente debido a las recientes regulaciones sobre la materia.
Nuestros resultados no son demasiado significativos debido al bajo nivel de respuesta(tabla 6). Entre ellos, subrayamos la composición de estos comités, donde los consejerosejecutivos están presentes, y esto cuestiona la eficacia real de este órgano comomecanismo de gobierno corporativo. Este descubrimiento es consistente con la literaturaprevia como Carcello y Neal (2000), Carcello y Neal (2003) y Klein (2002).
Los comités de auditoría en las cajas de ahorros no se reúnen regularmente (el 75% sinperiodicidad alguna o nunca) y la principal función del comité está limitada: el comité deauditoría dispone difícilmente de competencias para el nombramiento del auditor externo,al contrario de lo postulado por Schroeder, Solomon y Vickrey (1986) o por Rittemberg yNair (1993) o por las sugerencias de los más destacados informes de gobierno corporativo.
Los comités de auditoría son todavía poco efectivos y carecen del poder suficiente comopara ser el sólido mecanismo de gobierno corporativo para el que han sido diseñados.Por tanto, los comités de auditoría en las cajas de ahorros españolas, en el momento dehacer la encuesta, presentaban unos defectos similares a los contrastadosempíricamente por Cohen, Krishnamoorthy y Wright (2002). En este sentido, estamos deacuerdo con Spira (1998) cuando indica que un comité de auditoría pasivo tiene efectosmuy nocivos para la organización.
J. A. Arcenegui y H. Molina
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 60
61La auditoría interna en las Cajas de Ahorro
PRIN
CIP
IO 1
9: C
OM
ITÉ
DE
AU
DIT
OR
ÍA1.
Exi
ste
com
ité d
e au
dito
ría.
2. E
l com
ité d
e au
dito
ría
está
com
pues
to p
or:
a. C
onse
jero
s in
depe
ndie
ntes
.b.
Con
seje
ros
ejec
utiv
os.
c. A
lta d
irec
ción
.d.
Dir
ecto
r de
aud
itorí
a.e.
Otr
os.
3. E
xist
e un
doc
umen
to a
ctua
lizad
o y
apro
bado
por
el c
onse
jo d
ead
min
istr
ació
n qu
e re
coja
su
com
posi
ción
, aut
orid
ad y
tare
as a
su c
argo
.4.
El c
omité
de
audi
torí
a tie
ne a
cces
o a
cual
quie
r da
to e
n la
entid
ad y
pue
de p
ropo
ner
cual
quie
r tip
o de
inve
stig
ació
n.
5. E
l com
ité d
e au
dito
ría
info
rma
al C
onse
jo d
e ad
min
istr
ació
nco
n la
sig
uien
te p
erio
dici
dad
a A
l men
os m
ensu
alm
ente
.b.
Al m
enos
trim
estr
alm
ente
.c.
Al m
enos
sem
estr
alm
ente
.d.
Al m
enos
anu
alm
ente
.e.
Sin
per
iodi
cida
d.f.
Nun
ca.
6. E
l com
ité d
e au
dito
ría
tiene
enc
omen
dado
las
sigu
ient
esac
tuac
ione
s:a.
Red
acta
r y
apro
bar
el e
stat
uto
de a
udito
ría
inte
rna.
b. A
prob
ar e
l pla
n de
aud
itorí
a. (I
nclu
idos
rec
urso
s hu
man
os
y m
ater
iale
s)c.
Rec
ibir
las
reco
men
daci
ones
más
impo
rtan
tes
del
depa
rtam
ento
de
audi
torí
a in
tern
a.d.
Rec
ibir
los
plan
es d
e la
dir
ecci
ón p
ara
ejec
utar
di
chas
rec
omen
daci
ones
.e.
El a
udito
r ex
tern
o pr
esen
ta s
u pl
an d
e au
dito
ría
al c
omité
de
aud
itorí
a e
info
rma
a és
te s
obre
sus
con
clus
ione
s y
reco
men
daci
ones
.
Fue
nte:
Ela
bora
ción
pro
pia
TAB
LA
6.-
CO
MIT
ÉS
DE
AU
DIT
OR
ÍA
Gra
ndes
N(9
)M
edia
nas
N(1
3)Pe
queñ
asN
(20)
Tota
lN
(42)
Tam
año
de la
s ca
jas
de a
horr
osTe
st d
e JT
JT ti
pific
ado
(p-v
alue
)55
,60%
930
,80%
1336
,80%
1939
,02%
410,
663
(0,2
82)
0,00
%0
100,
00%
210
0,00
%2
100,
00%
40,
000
(1,0
00)
0,00
%0
100,
00%
210
0,00
%1
100,
00%
30,
000
(1,0
00)
100,
00%
410
0,00
%4
100,
00%
710
0,00
%15
0,00
0 (1
,000
)10
0,00
%4
100,
00%
410
0,00
%6
100,
00%
140,
000
(1,0
00)
13
4
40,0
0%5
40,0
0%5
33,3
0%9
36,8
3%19
0,27
3 (0
,478
)
100,
00%
575
,00%
410
0,00
%8
94,1
2%17
-0,3
30 (0
,529
)
1,70
6 (0
,048
)*0,
00%
40,
00%
40,
00%
80,
00%
1625
,00%
425
,00%
40,
00%
812
,50%
1625
,00%
40,
00%
40,
00%
86,
25%
160,
00%
40,
00%
412
,50%
86,
25%
1650
,00%
450
,00%
450
,00%
850
,00%
160,
00%
425
,00%
437
,50%
825
,00%
16
0,00
%3
66,7
0%3
33,3
0%3
33,3
3%9
-0,8
16 (0
,333
)
100,
00%
566
,70%
360
,00%
576
,93%
131,
442
(0,1
40)
100,
00%
475
,00%
410
0,00
%6
92,8
6%14
-0,2
65 (0
,571
)
75,0
0%4
66,7
0%3
75,0
0%4
72,7
4%11
0,00
0 (1
,000
)
0,00
%3
33,3
0%3
25,0
0%4
19,9
9%10
-0,6
92 (0
,400
)
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 61
62 J. A. Arcenegui y H. Molina
PRIN
CIP
IO 1
9: C
OM
ITÉ
DE
AU
DIT
OR
ÍA7.
El c
omité
de
audi
torí
a di
scut
e re
gula
rmen
te:
a. E
l fun
cion
amie
nto
del s
iste
ma
de c
ontr
ol in
tern
o.b.
Las
act
ivid
ades
del
dep
arta
men
to d
e au
dito
ría
inte
rna.
c. L
as á
reas
de
ries
go q
ue d
eben
cub
rirs
e es
e añ
o en
las
audi
torí
as in
tern
a y
exte
rna.
d. L
a fia
bilid
ad d
e la
info
rmac
ión
finan
cier
a pr
opor
cion
ada
a la
dire
cció
n y
a te
rcer
os.
e. “
Inci
denc
ias
cont
able
s o
de a
udito
ría
iden
tific
adas
en
las
audi
torí
as e
xter
na o
inte
rna;
f. E
l cum
plim
ient
o de
las
disp
osic
ione
s le
gale
s, r
egul
ator
ias
y la
norm
ativ
a in
tern
a.8.
En
rela
ción
con
el n
ombr
amie
nto
del a
udito
r ex
tern
o, e
lco
mité
de
audi
torí
a.a.
Dec
ide.
b. A
seso
ra.
c. E
stab
lece
los
térm
inos
de
la c
ontr
atac
ión.
d. R
evis
a lo
s té
rmin
os d
e la
con
trat
ació
n.e.
No
tiene
com
pete
ncia
s.9.
Exi
sten
reu
nion
es e
ntre
el p
resi
dent
e de
l com
ité d
e au
dito
ría
y el
Ban
co d
e E
spañ
a.a.
Tri
mes
tral
men
te.
b. S
emes
tral
men
te.
c. A
nual
men
te.
d. S
in p
erio
dici
dad
fija.
e. N
unca
.
Fue
nte:
Ela
bora
ción
pro
pia
TAB
LA
6 (
CO
NT
INU
AC
IÓN
).-
CO
MIT
ÉS
DE
AU
DIT
OR
ÍA
Gra
ndes
N(9
)M
edia
nas
N(1
3)Pe
queñ
asN
(20)
Tota
lN
(42)
Tam
año
de la
s ca
jas
de a
horr
osTe
st d
e JT
JT ti
pific
ado
(p-v
alue
)
100,
00%
410
0,00
%4
100,
00%
710
0,00
%15
0,00
0 (1
,000
)10
0,00
%5
50,0
0%4
85,7
0%7
81,2
4%16
0,36
0 (0
,475
)
75,0
0%4
75,0
0%4
80,0
0%5
76,9
2%13
-0,1
79 (0
,580
)
0,00
%3
50,0
0%4
100,
00%
454
,55%
11-2
,515
(0,0
13)*
100,
00%
410
0,00
%4
100,
00%
710
0,00
%15
0,00
0 (1
,000
)
75,0
0%4
75,0
0%4
100,
00%
786
,67%
15-1
,279
(0,2
10)
0,00
%1
0,00
%3
25,0
0%4
12,5
0%8
-0,9
56 (0
,500
)0,
00%
10,
00%
233
,30%
316
,65%
6-0
,949
(0,5
00)
0,00
%1
0,00
%2
33,3
0%3
16,6
5%6
-0,9
49 (0
,500
)0,
00%
10,
00%
250
,00%
428
,57%
7-1
,296
(0,2
86)
100,
00%
510
0,00
%3
100,
00%
510
0,00
%13
0,00
0 (1
,000
)
-1,3
25 (0
,098
)25
,00%
40,
00%
414
,30%
713
,34%
1525
,00%
40,
00%
40,
00%
76,
67%
150,
00%
40,
00%
40,
00%
70,
00%
1525
,00%
475
,00%
428
,60%
740
,01%
1525
,00%
425
,00%
457
,10%
739
,98%
15
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 62
63
4.6.- Externalización de la auditoría interna
Las actividades de auditoría interna constituyen un núcleo de negocio en la banca.Consecuentemente, el banco debe asignar recursos a esta función. De cualquier modo, elComité de Basilea permite la externalización parcial de las actividades de auditoría internaporque, como señala el mismo Comité (2001, para. 90), “esto puede reportar beneficiossignificativos a los bancos tales como el acceso a conocimientos específicos no disponiblesen la organización para abordar proyectos especiales”. La externalización total es admitidapara el caso de las cajas de ahorros pequeñas asumiendo la alta dirección la responsabilidadde implementar sus recomendaciones.
En España, el 40% de las cajas de ahorros no externalizan los proyectos de auditoríainterna; no obstante, nuestros resultados apuntan que la colaboración es más frecuente enlas entidades de mayor dimensión (no existe colaboración en un 22,2% de las cajasgrandes y un 23,1% de las medianas) y mucho menor en las de tamaño menor (dondeasciende al 60% de los casos en los que no existe ningún tipo de colaboración). Esta mayorpropensión a la subcontratación de actividades de auditoría interna por parte de lasempresas de mayor dimensión ha sido corroborada en una investigación reciente porCarey, Subramanian y Chua (2006) en un estudio realizado sobre compañías australianas.
Finalmente, el contratista solía ser el auditor externo (61,13%), lo cual hoy día estaría máslimitado por la incompatibilidad en el ejercicio de la auditoría externa con la dirección delos trabajos de auditoría interna. Con respecto a los contenidos contractuales, el bajo nivelde respuesta obtenido constituye una limitación a nuestro análisis, pero podemos advertirun campo de mejora. Recientemente, el Joint Forum (2004), constituido por el Comité deBasilea, la Organización Internacional de Comisiones de Mercados de Valores (IOSCO) yla Asociación Internacional de Supervisores de Seguros (IAIS), ha emitido un documentode consulta sobre la externalización de prácticas en servicios financieros y laspreocupaciones principales son su impacto sobre el riesgo, la posible sobredependenciade las actividades externalizadas y las dificultades de los bancos con respecto a la gestióny evaluación del riesgo, las dificultades del supervisor en el ejercicio de susresponsabilidades, y el impacto de la gestión transnacional y los planes de contingencia.
4.7.- El efecto de la dimensión de las cajas de ahorros en las prácticas deauditoría interna
El segundo objetivo de nuestro trabajo pretende probar si existen diferenciassignificativas derivadas del tamaño de las entidades. En la tabla 8, recogemos aquellosaspectos de la función de auditoría interna donde hemos detectado que elcomportamiento de los tres grupos de entidades no es independiente, sino que estárelacionado con el tamaño de las mimas.
La auditoría interna en las Cajas de Ahorro
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 63
64 J. A. Arcenegui y H. Molina
PRIN
CIP
IO 2
0 SU
BC
ON
TRA
TAC
IÓN
DE
AU
DIT
OR
ÍA1.
El g
rado
de
cola
bora
ción
de
exte
rnos
en
las
func
ione
s de
cont
rol i
nter
no y
aud
itorí
a in
tern
a es
:a.
No
hay
cola
bora
ción
de
exte
rnos
en
esta
s fu
ncio
nes.
b. L
a co
labo
raci
ón e
s pa
ra p
roye
ctos
par
cial
es, e
spec
ialm
ente
cuan
do n
o ex
iste
per
sona
l suf
icie
ntem
ente
esp
ecia
lizad
o en
laen
tidad
.c.
La
cola
boac
ión
es a
mpl
ia y
los
proy
ecto
s so
n de
sarr
olad
os d
efo
rma
com
bina
da.
d. E
stas
func
ione
s es
tán
com
plet
amen
te e
xter
naliz
adas
.2.
En
el c
aso
de e
xist
ir a
lgun
a co
labo
raci
ón:
a. E
xist
e co
ntra
to p
or e
scri
to.
b. E
l col
abor
ador
ext
erno
es
el m
ism
o qu
e re
aliz
a la
aud
itorí
a de
cuen
tas
anua
les.
c. E
l con
trat
o re
coge
que
la d
irec
ción
gen
eral
deb
e ap
roba
r el
plan
a d
esar
rolla
r co
n ca
ráct
er p
revi
o.d.
Exi
ste
un p
roto
colo
en
el c
ontr
ato
para
am
plia
r el
alc
ance
del
trab
ajo
y lo
s re
curs
os e
mpl
eado
s po
r el
ext
erno
en
el c
aso
dede
tect
ar r
iesg
os s
igni
ficat
ivos
en
el tr
ansc
urso
del
trab
ajo.
e.
Exi
ste
un p
lan
de c
ontin
genc
ia e
n el
cas
o de
una
rup
tura
repe
ntin
a de
l con
trat
o.
Fue
nte:
Ela
bora
ción
pro
pia
TAB
LA
7.-
EX
TE
RN
AL
IZA
CIÓ
N D
E L
A A
UD
ITO
RÍA
IN
TE
RN
A
Gra
ndes
N(9
)M
edia
nas
N(1
3)Pe
queñ
asN
(20)
Tota
lN
(42)
Tam
año
de la
s ca
jas
de a
horr
osTe
st d
e JT
JT ti
pific
ado
(p-v
alue
)
2,63
1 (0
,004
)**
22,2
0%9
23,1
0%13
60,0
0%19
40,0
0%41
66,7
0%9
46,3
0%13
35,0
0%19
45,5
4%41
11,1
0%9
23,1
0%13
0,00
%19
9,76
%41
0,00
%9
7,70
%13
0,00
%19
2,44
%41
100,
00%
710
0,00
%10
100,
00%
510
0,00
%22
0,00
0 (1
,000
)
40,0
0%5
66,7
0%9
75,0
0%4
61,1
3%18
-1,0
84 (0
,192
)
20,0
0%5
50,0
0%8
0,00
%1
35,7
1%14
-0,5
31 (0
,378
)
60,0
0%5
42,9
0%7
0,00
%1
46,1
8%13
0,96
4 (0
,290
)
40,0
0%5
12,5
0%8
0,00
%1
21,4
3%14
1,24
1 (0
,247
)
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 64
65
Conforme disminuye el tamaño de las entidades observamos menos mecanismosprocedimentados para detectar las situaciones de incompatibilidad de los auditoresinternos en la realización de los trabajos (JT=1,832, p=0,038), así como la remisión delinforme de auditoría interna a instancias distintas de la dirección general (JT=-1,801,p=0,049). Aunque los resultados muestren que la función de auditoría interna presentaun grado de independencia respecto a la dirección general mayor conforme aumenta ladimensión de las cajas de ahorros (JT=-1,919, p=0,038), la razón no estriba en quedependen de un órgano de gobierno, sino incluso de un subordinado de la direccióngeneral, situación que se torna mucho más preocupante.
Asimismo, la proporción de personal menos cualificado depende del tamaño de lasentidades, observándose que aumenta conforme la dimensión de las entidades es menor(JT=-2,136, p=0,016). Si a estos hallazgos unimos el hecho de un grado de subcontrataciónmayor conforme aumenta la dimensión de las entidades (JT=2,631, p=0,004), podríamosconcluir que la preocupación por un funcionamiento adecuado e independiente de lafunción de auditoría interna depende del tamaño de la caja de ahorros. Las cajas deahorros, a medida que son más grandes, valoran mucho más el rol del departamento deauditoría interna, trabajan en mercados o segmentos más complejos y, como consecuencia,subcontratan en mayor medida aquellos trabajos específicos para los que no disponen depersonal cualificado.
Por otra parte, también se aprecia el empleo de herramientas de medición de riesgos másacordes con la moderna función de auditoría interna (JT=2,966, p=0,002), una mayoreficiencia en el empleo de recursos, con un ratio de auditores internos sobre total deempleados más reducido (JT=2,918, p=0,001) y un conjunto de riesgos diferentes enfunción del tamaño, por ejemplo, la presencia de empresas participadas y los riesgosderivados de estas participaciones (JT=2,307, p=0,010). Estos resultados apuntan unadiferencia en el enfoque de la auditoría interna que, unido a las consideraciones sobre lacategoría laboral de los recursos humanos y el escaso nivel de subcontratación conformedisminuye el tamaño de las entidades, permiten afirmar un grado de desarrollo y deimportancia de la función diferente dependiendo del tamaño de la entidad.
Finalmente, no es de extrañar que, a medida que aumenta el tamaño de las entidades, seamás frecuente que el supervisor requiera más información del departamento en función deltamaño de la misma (JT=2,134, p=0,033) y que, debido a los mayores riesgos queconllevan para la economía en general, mantenga reuniones más periódicas (JT=2,172,p=0,014). Igualmente, parece coherente que la dimensión también afecte a la periodicidadde las reuniones con los auditores externos (JT=2,101, p=0,018).
La auditoría interna en las Cajas de Ahorro
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 65
66 J. A. Arcenegui y H. Molina
PRIN
CIP
IO 4
: FU
NC
IÓN
PE
RM
AN
EN
TE,
RE
CU
RSO
S D
EST
INA
DO
S1.
Res
pect
o al
núm
ero
de e
mpl
eado
s as
igna
dos
al d
epar
tam
ento
de a
udito
ría
inte
rna:
a) R
atio
“A
udito
res/
Tota
l em
plea
dos”
PRIN
CIP
IO 5
: IN
DE
PEN
DE
NC
IA D
E L
A A
UD
ITO
RÍA
INTE
RN
A1.
El d
epar
tam
ento
de
audi
torí
a in
tern
a de
pend
e di
rect
amen
te d
e:
La d
irec
ción
gen
eral
.
PRIN
CIP
IO 7
: IM
PAR
CIA
LID
AD
4. E
xist
en m
ecan
ism
os p
ara
que
el a
udito
r se
ñale
su
posi
ble
inco
mpa
tibili
dad
ante
s de
inic
iar
una
audi
torí
a.
PRIN
CIP
IO 8
: CO
MPE
TEN
CIA
PR
OFE
SIO
NA
L 2.
La
dist
ribu
ción
del
per
sona
l de
audi
torí
a in
tern
a se
gún
suca
tego
ría
labo
ral:
% A
uxili
ares
.
PRIN
CIP
IO 1
1: P
RO
CE
DIM
IEN
TOS
DE
TR
AB
AJO
Y T
IPO
SD
E A
UD
ITO
RÍA
2. E
n el
últi
mo
ejer
cici
o, e
l % d
e un
idad
es a
udita
das
en r
elac
ión
con
el to
tal e
xist
ente
:E
n em
pres
as p
artic
ipad
as.
4. E
l pla
n de
aud
itorí
a pr
iori
za la
s ac
cion
es:
Con
un
sist
ema
auto
mát
ico
de m
edic
ión
de r
iesg
o (r
anki
ng,
map
a de
rie
sgos
, etc
.).3.
El i
nfor
me
de a
udito
ría
se r
emite
:A
la a
lta d
irec
ción
.
(*)
Sign
ific
ativ
o al
95%
de
nive
l de
con
fian
za,
(**)
Sig
nifi
cati
vo a
l 99
% d
e ni
vel
de c
onfi
anza
. F
uent
e: E
labo
raci
ón p
ropi
a
TAB
LA
8.-
DIF
ER
EN
CIA
S SI
GN
IFIC
AT
IVA
S D
ER
IVA
DA
S D
EL
TA
MA
ÑO
DE
LA
S C
AJA
S D
E A
HO
RR
OS
Gra
ndes
N(9
)M
edia
nas
N(1
3)Pe
queñ
asN
(20)
Tota
lN
(42)
Tam
año
de la
s ca
jas
de a
horr
osTe
st d
e JT
JT ti
pific
ado
(p-v
alue
)
0,65
%9
1,00
%10
1,02
%19
0,93
%38
-2,9
18 (0
,001
)**
27,2
7%11
43,7
5%16
70,0
0%20
51,0
6%47
-1,9
19 (0
,038
)*
77,8
0%9
33,3
0%12
33,3
0%18
43,5
7%39
1,83
2 (0
,038
)*
8,00
%8
19,0
0%5
20,3
6%11
15,9
6%24
-2,1
36 (0
,016
)*
42,2
5%8
21,0
0%8
16,4
4%9
26,1
6%25
2,30
7 (0
,010
)**
100,
00%
562
,50%
823
,10%
1350
,01%
262,
966
(0,0
02)*
*
62,5
0%8
100,
00%
1394
,40%
1889
,72%
39-1
,801
(0,0
49)*
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 66
67La auditoría interna en las Cajas de Ahorro
PRIN
CIP
IOS
13, 1
4 Y
15:
LA
RE
LAC
IÓN
DE
LA
AU
TOR
IDA
D S
UPE
RV
ISO
RA
Y E
L D
EPA
RTA
ME
NTO
D
E A
UD
ITO
RÍA
IN
TER
NA
2. S
olic
ita in
form
es c
oncr
etos
de
audi
torí
a in
tern
a.3.
Exi
sten
reu
nion
es p
erió
dica
s en
tre
el s
uper
viso
r y
elau
dito
r in
tern
o.a.
Nun
ca.
b. S
in u
na p
erio
dici
dad
fija
y al
mis
mo
tiem
po d
e la
insp
ecci
ón.
c. A
l men
os a
nual
men
te.
d. A
l men
os s
emes
tral
men
te.
e. A
l men
os tr
imes
tral
men
te.
PRIN
CIP
IO 1
6: R
ELA
CIO
NE
S E
NTR
E A
UD
ITO
RE
SIN
TER
NO
S Y
AU
DIT
OR
ES
EX
TER
NO
S4.
Exi
sten
reu
nion
es p
erió
dica
s en
tre
el a
udito
r ex
tern
o y
elau
dito
r in
tern
o:a.
Nun
ca.
b. S
in u
na p
erio
dici
dad
fija
y al
mis
mo
tiem
po d
e la
insp
ecci
ón.
c. A
l men
os a
nual
men
te.
d. A
l men
os s
emes
tral
men
te.
e. A
l men
os tr
imes
tral
men
te
PRIN
CIP
IO 1
9: C
OM
ITÉ
DE
AU
DIT
OR
ÍA5.
El c
omité
de
audi
torí
a in
form
a al
Con
sejo
de
adm
inis
trac
ión
con
la s
igui
ente
per
iodi
cida
d:a.
Al m
enos
men
sual
men
te.
b. A
l men
os tr
imes
tral
men
te.
c. A
l men
os s
emes
tral
men
te.
d. A
l men
os a
nual
men
te.
e. S
in p
erio
dici
dad.
f. N
unca
.7.
El c
omité
de
audi
torí
a di
scut
e re
gula
rmen
te:
La fi
abili
dad
de la
info
rmac
ión
finan
cier
a pr
opor
cion
ada
a la
dire
cció
n y
a te
rcer
os.
(*)
Sign
ific
ativ
o al
95%
de
nive
l de
con
fian
za,
(**)
Sig
nifi
cati
vo a
l 99
% d
e ni
vel
de c
onfi
anza
. F
uent
e: E
labo
raci
ón p
ropi
a
TAB
LA
8 (
CO
NT
INU
AC
IÓN
).-
DIF
ER
EN
CIA
S SI
GN
IFIC
AT
IVA
S D
ER
IVA
DA
S D
EL
TA
MA
ÑO
DE
LA
S C
AJA
S D
E A
HO
RR
OS
Gra
ndes
N(9
)M
edia
nas
N(1
3)Pe
queñ
asN
(20)
Tota
lN
(42)
Tam
año
de la
s ca
jas
de a
horr
osTe
st d
e JT
JT ti
pific
ado
(p-v
alue
)
100,
00%
910
0,00
%13
77,8
0%18
90,0
1%40
2,13
4 (0
,033
)*
2,17
2 (0
,014
)*11
,10%
97,
70%
1336
,80%
1921
,93%
4166
,70%
984
,60%
1357
,90%
1968
,30%
4111
,10%
97,
70%
135,
30%
197,
33%
410,
00%
90,
00%
130,
00%
190,
00%
4111
,10%
90,
00%
130,
00%
192,
44%
41
2,10
1 (0
,018
)*11
,10%
97,
70%
1340
,00%
2023
,81%
4222
,20%
961
,50%
1325
,00%
2035
,70%
4222
,20%
923
,10%
1315
,00%
2019
,05%
4211
,10%
97,
70%
1320
,00%
2014
,29%
4233
,30%
90,
00%
130,
00%
207,
14%
42
1,70
6 (0
,048
)*0,
00%
40,
00%
40,
00%
80,
00%
1625
,00%
425
,00%
40,
00%
812
,50%
1625
,00%
40,
00%
40,
00%
86,
25%
160,
00%
40,
00%
412
,50%
86,
25%
1650
,00%
450
,00%
450
,00%
850
,00%
160,
00%
425
,00%
437
,50%
825
,00%
16
0,00
%3
50,0
0%4
100,
00%
454
,55%
11-2
,515
(0,0
13)*
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 67
68 J. A. Arcenegui y H. Molina
PRIN
CIP
IO 2
0 SU
BC
ON
TRA
TAC
IÓN
DE
AU
DIT
OR
ÍA1.
El g
rado
de
cola
bora
ción
de
exte
rnos
en
las
func
ione
s de
cont
rol i
nter
no y
aud
itorí
a in
tern
a es
:a.
No
hay
cola
bora
ción
de
exte
rnos
en
esta
s fu
ncio
nes.
b. L
a co
labo
raci
ón e
s pa
ra p
roye
ctos
par
cial
es, e
spec
ialm
ente
cuan
do n
o ex
iste
per
sona
l suf
icie
ntem
ente
esp
ecia
lizad
o en
la e
ntid
ad.
c. L
a co
labo
raci
ón e
s am
plia
y lo
s pr
oyec
tos
son
desa
rrol
ados
de
form
a co
mbi
nada
.d.
Est
as fu
ncio
nes
está
n co
mpl
etam
ente
ext
erna
lizad
as.
(*)
Sign
ific
ativ
o al
95%
de
nive
l de
con
fian
za,
(**)
Sig
nifi
cati
vo a
l 99
% d
e ni
vel
de c
onfi
anza
. F
uent
e: E
labo
raci
ón p
ropi
a
TAB
LA
8 (
CO
NT
INU
AC
IÓN
).-
DIF
ER
EN
CIA
S SI
GN
IFIC
AT
IVA
S D
ER
IVA
DA
S D
EL
TA
MA
ÑO
DE
LA
S C
AJA
S D
E A
HO
RR
OS
Gra
ndes
N(9
)M
edia
nas
N(1
3)Pe
queñ
asN
(20)
Tota
lN
(42)
Tam
año
de la
s ca
jas
de a
horr
osTe
st d
e JT
JT ti
pific
ado
(p-v
alue
)
2,63
1 (0
,004
)**
22,2
0%9
23,1
0%13
60,0
0%19
40,0
0%41
66,7
0%9
46,3
0%13
35,0
0%19
45,5
4%41
11,1
0%9
23,1
0%13
0,00
%19
9,76
%41
0,00
%9
7,70
%13
0,00
%19
2,44
%41
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 68
69
CONCLUSIONES
La primera cuestión que subrayamos en cuanto a la función de auditoría interna en las cajasde ahorros españolas es, en general, el bajo compromiso del consejo de administración conla función de control y el papel relevante de la alta dirección en estas entidades.
La dependencia generalizada del departamento de auditoría interna de la direccióngeneral, o de un subordinado de ella, sitúa a esta última en la cúspide del sistema decontrol interno, por consiguiente, el agente (alta dirección) carece de un principal quecontrole sus acciones y omisiones. Sin duda, en ello influye el hecho de que las cajas deahorros españolas no poseen claros propietarios.
Una vía para garantizar la independencia de la función de auditoría interna, separando lagestión del control, es la constitución del comité de auditoría. Hoy día, tras las recientesreformas legislativas, el comité de auditoría está presente en la mayoría de las entidades;sin embargo, es una figura de nueva constitución que tendrá que ir definiendo su papeldentro del esquema de gobierno corporativo de cada entidad. En 2002, a la fecha derealización de este estudio, el comité de auditoría no era una figura corriente en las cajasde ahorros españolas y, los que existían, estaban muy lejos de las mejores prácticassugeridas por la literatura sobre el gobierno corporativo. En cualquier caso, elfuncionamiento eficaz de los instrumentos de gobierno requiere una actitud positiva porparte de la alta dirección tal y como ponen de manifiesto Cohen, Krishnanmoorthy yWright (2002). Las cuestiones sobre su independencia y la competencia de sus miembrosson, a nuestro juicio, los principales retos para que actúen eficazmente.
Operativamente, debemos destacar el escaso uso de instrumentos basados en el nivel deriesgo, como puedan ser los ranking y mapas de riesgo. Estos resultados son especialmentegraves en las pequeñas cajas de ahorros. Además, observamos un peso escaso dentro delplanning en lo referente a la auditoría informática y de filiales.
Otro capítulo a mejorar respecto a la función de auditoría interna es la relación con laautoridad supervisora y los auditores externos. Dicha relación no se produce de formaregular, dificultando la coordinación entre los agentes de control.
Con respecto a la externalización de la función de auditoría interna, los subcontratistascolaboran con los departamentos de auditoría interna para resolver problemas específicos.Como recomienda el Comité de Basilea, estos colaboradores aportan nuevos conocimientostécnicos a las entidades. Pero, curiosamente, las entidades pequeñas utilizan esta figuracon menos frecuencia que las grandes y medianas.
Finalmente, hemos observado varias diferencias significativas debidas al tamaño de las
5
La auditoría interna en las Cajas de Ahorro
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 69
70
entidades en temas como: el compromiso del consejo de administración, el porcentaje deauditores por empleado, la práctica de la rotación, la participación en la reorganización yestablecimiento de procesos, la existencia de un mecanismo para analizar lasincompatibilidades de los trabajos asignados al personal de auditoría interna, la auditoríadel grupo y filiales y las prácticas de externalización de auditoría interna. En general,podemos concluir que el tamaño de las entidades contribuye a un mejor marco de gobiernocorporativo a través de un eficaz departamento de auditoría interna.
Debido a la ausencia de mecanismos de mercado para fomentar el funcionamiento efectivode la auditoría interna, consideramos que la autoridad supervisora se enfrenta al desafío quesupone la mejora del papel de la auditoría interna en las cajas de ahorros de tamaño pequeñoy medio. Las cajas de ahorros españolas y sus auditores internos deben de ser conscientesdel papel fundamental que desempeña la función de auditoría interna en el modernogobierno corporativo y esto comienza por mejorar la independencia de los departamentos deauditoría interna respecto a la alta dirección. Finalmente, estos departamentos debenincrementar la calidad de su trabajo, desarrollando instrumentos de detección del riesgo.
En nuestra opinión, existen dos posibles extensiones a este trabajo; una de ellas seríaanalizar las diferencias de este tipo de entidades sin ánimo de lucro con los bancos, quedeben responder ante unos accionistas y sus mecanismos de control corporativo seratractivos para los inversores; la segunda trataría de analizar la evoluciónexperimentada en las entidades españolas como consecuencia de la regulación recienteen materia de comités de auditoría y recogida en la Ley Financiera.
BIBLIOGRAFÍA
Ahlawat, s. S. y Lowe, J. D. (2004), “An Examination of Internal Auditor Objectivity: In-Houseversus Outsourcing”. Auditing: A Journal of Practice & Theory, vol. 23 nº 2, pp. 147-158.
Basle Committee on Banking Supervision (2001), Internal audit in banks and the
supervisor’s relationship with auditors. August. www.bis.org.Basle Committee on Banking Supervision (2002), “Internal audit in banks and the
supervisor’s relationship with auditors: A survey”, Internal Audit Papers, Augustwww.bis.org.
Beasley, M. S., Carcello, J. V., Hermanson, D. R. y Lapides, P. D. (2000), “FraudulentFinancial Reporting: Considerations of Industry Traits and Corporate GovernanceMechanisms”, Accounting Horizons, vol. 14, nº 4, pp. 441-54.
Canadian Institute of Chartered Accountants (CICA) (1980), Extent of Audit Testing: A
Research Study. Toronto: CICA.Carey, p, Subramaniam, n. y Chua, W. C. K. (2006), “Internal audit. Outsourcing in
Australia”, Accounting & Finance, vol. 46, nº 1, pp. 11-30.
6
J. A. Arcenegui y H. Molina
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 70
71
Carcello, J. V. y Neal, T. (2000), “Audit Committee Composition and Auditor Reporting”The Accounting Review, vol. 75, nº 4, pp. 453-467.
Carcello, J. V. y Neal, T. (2003), “Audit Committee Independence and Disclosure: choicefor financially distressed firms” Corporate Governance, vol. 11, nº 4, pp. 289-99.
Chadwick, W. E. (1996), “Duras Respuestas a Preguntas que nos Interpelan”, Auditoría
Interna, 44, nº January-March, pp. 27-8.Chambers, A. (1992), Effective Internal Audits. How to Plan and Implement. London:
Financial Times Pitman Publishing.Clifford, P. y Evans, R. (1997) “Non executive Directors: A Question of Independence”,
Corporate Governance, vol. 5, nº 4, pp. 224-31.Cohen J. y Hanno D. (2000), “Auditors´ consideration of corporate governance and
management control philosophy in preplanning and planning judgments”, Auditing: a
Journal of Practice & Theory, vol. 19, nº 2, pp. 133-146.Cohen, J., Krishnamoorthy, G. y Wright, A. M. (2002), “Corporate Governance and the
Audit Process”, Contemporary Accounting Research, vol. 19, nº 4, pp. 573-94.Fick, J. (2003), “Independence and Objectivity vs. Adding Value”. The Institute of Internal
Auditors Innovador, vol. 59, nº 4, pp. 2-5.Fundación de las Cajas de Ahorros Confederadas para la Investigación Económica y Social
(FUNCAS) (2003), Los Orígenes de las Cajas de Ahorros. Madrid: FUNCAS (Papeles deEconomía Española, nº 97).
Goddard, A. y Masters, C. (2000), “Audit committees, Cadbury Code and audit fees: Anempirical analysis of UK companies”, Managerial Auditing Journal, vol. 15, nº 7, pp.358-71.
Hevia Vázquez, E. (1999), Concepto moderno de la Auditoría Interna. Madrid: Instituto deAuditores Internos de España.
Holland, J. (1998), “Influence and Intervention by Financial Institutions in their InvesteeCompanies”, Corporate Governance, vol. 6, nº 4, pp. 249-264.
James, K. L. (2003), “The Effects of Internal Audit Structure on Perceived FinancialStatement Fraud Prevention”, Accounting Horizons, vol. 17, nº 4, pp. 315-27.
Kalbers, L. P. y Fogarty, T.J. (1993), “Audit committee effectiveness: An empiricalinvestigation of the contribution of power”, Auditing: A Journal of Practice & Theory, vol.12, nº 1, pp. 24-34.
Klein, A. (2002), “Economic Determinants of Audit Committee Independence”. The
Accounting Review, vol. 77, nº 2, pp. 435-52.Krishnamoorthy, G. (2002), “A Multistage Approach to External Auditors´ Evaluation of
the Internal Audit Function”, Auditing: A Journal of Practice & Theory, vol. 21, nº 1,pp. 95-121.
Kusel, J. y Gauntt, J. E. (1997), “Dealing with an Outsourcing Proposal”, Internal Audit,summer, pp. 52-56.
Kusel, J. Schull, R. y Oxner, T. H. (1996), “What Audit Directors Disclose AboutOutsourcing”. www.theiia.org/iia/index.cfm.
La auditoría interna en las Cajas de Ahorro
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 71
72
Lagares, M. (1991), “Cajas de Ahorros: las respuestas españolas”, Papeles de Economía
Española, 46, pp. 204-30.Ley 44/2002, de 22 de noviembre, de medidas de reforma del sistema financiero. (Ley
Financiera). BOE nº 281.Ley 26/2003, de 17 de Julio, por la que se modifican la Ley 24/1988, de 28 de Julio, del
Mercado de Valores y del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, aprobadopor el Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, con el fin de reforzar latransparencia de las sociedades anónimas cotizadas. (Ley de Transparencia). BOE nº 171.
Lowe, J., Geiger, M. y Pany, K. (1999), “The effect of Internal Audit Outsourcing onPerceived External Auditor Independence”, Auditing: A Journal of Practice & Theory,vol. 18 (Supplement), pp. 7-26.
Maletta, M. J. (1993), “An Examination of Auditors’ Decisions to Use Internal AuditorAssistants: The Effect of Inherent Risk”, Contemporary Accounting Research, vol. 9, nº2, pp. 508-25.
McNamee, D. y McNamee, T. (1995), “The transformation of internal auditing”,Managerial Auditing Journal, vol. 10, nº 2, pp. 34-37.
Molina Sánchez, H. (1997), La planificación de la auditoría. Madrid: Registro deEconomistas Auditores.
Petravick, S. (1997), “Outsourcing internal audit isn’t only the big firms”, CPA Journal,vol. 67, nº 5, pp. 62-63.
Raghunandan, K., Read, W. y Rama, D. (2001), “Audit committee composition, ‘graydirectors’, and interaction with internal auditing”, Accounting Horizons, vol. 15, nº 2,pp. 105-18.
Ricchiute, D. N. (1995), Auditing. Cincinnati, Ohio: South-Western College Publishing, 4th ed.Rittemberg, L. E. y Nair, R.D. (1993), Improving the effectiveness of audit committees.
Montvale: Institute of Management Accountants.Rojo, P. y Mercader, S. (1990), La auditoría interna en una entidad financiera. Murcia.
Caja Murcia Obra Cultural.Sánchez Álvarez, M. M. (1999), “El Código Olivencia y la responsabilidad de los
miembros del Consejo de Administración”, Revista de Derecho de Sociedades, vol. 7, nº11, pp. 133-156.
Selim, G. y Yiannakas, A. (2000), “Outsourcing the Internal Audit Function: A Survey of theUK Public and Private Sectors”, International Journal of Auditing, vol. 4, nº 3, pp. 213-226.
Schroeder, M. S., Solomon, I. y Vickrey, d. (1986), “Audit Quality: The Perceptions ofAudit-Committee Chairpersons and Audit Partners”. Auditing: A Journal of Practice &
Theory, vol. 5, nº 2, pp. 86-94.Spira, l. f. (1998), “An Evolutionary Perspective on Audit Committee Effectiveness”,
Corporate Governance, vol. 6, nº 1, pp. 29-38.Spira, L. F. y Page, M. (2003), “Risk management. The reinvention of internal control and
the changing role of internal audit”, Accounting, Auditing & Accountability Journal, vol.16, nº 4, pp. 640-61.
J. A. Arcenegui y H. Molina
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 72
73
Swanger, S. L. y Chewning, E. G. (2001), “The Effect of Internal Audit Outsourcing onFinancial Analysts’ Perceptions of External Auditor Independence”, Auditing: A
Journal of Practice & Theory, vol. 20, nº 2, pp. 115-129.The Joint Forum (2004), Consultation paper. Outsourcing in Financial Services, disponible
en www.bis.org.Ward, D. y Robertson, J. (1980), “Reliance on Internal Auditors”, Journal of Accountancy,
vol. 150, nº 4, pp. 62-73.Zaman, M. (2001), “Turnbull – generating undue expectations of the corporate governance
role of audit committees”, Managerial Auditing Journal, vol. 16, nº 1, pp. 5-9.
La auditoría interna en las Cajas de Ahorro
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 73
35-74 cajas_ahorro_marzo 29/4/08 16:26 Página 74